Wydatki na adaptację lokalu to koszt podatkowy wynajmującego

Tematyka: wydatki, adaptacja lokalu, koszty podatkowe, najem, umowa najmu, centrum handlowe, Naczelny Sąd Administracyjny, interpretacja indywidualna, PDOPrU

Wydatki ponoszone przez właściciela centrum handlowego na adaptację wynajmowanych lokali zgodnie
z potrzebami najemców należy zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów – wynika z wyroku
Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Wniosek o interpretację
„P.” sp. z o.o. zwróciła się o wydanie interpretacji indywidualnej wskazując, że jest właścicielem nieruchomości
gruntowej, na której zostało wybudowane centrum handlowe. Budynek stanowi środek trwały, od wartości
początkowej którego wnioskodawczyni dokonuje odpisów amortyzacyjnych dla potrzeb bilansowych i podatkowych.
Umowy najmu przewidują zasady partycypacji, w pięciu modelach biznesowych, w kosztach adaptacji wynajętych
lokali zgodnie z potrzebami najemców, przy czym tylko w pierwszym „P.” sp. z o.o. na własny koszt oraz ryzyko
jeszcze na etapie budowy centrum handlowego wykonała prace adaptacyjne, zgodnie z projektem najemcy, który
zwróci koszty w ryczałtowej wysokości. Pozostałe modele biznesowe przewidują indywidualne zasady partycypacji
wynajmującego w kosztach adaptacji wynajętych lokali zgodnie z potrzebami najemców, zaś zakres prac wynika
z pozycji rynkowej najemców lub z charakteru prowadzonej przez nich działalności, które znacząco będą wpływać na
atrakcyjność całej galerii handlowej np.: znane marki odzieżowe, księgarskie czy multipleksy. W związku z tym
zadano m.in. pytanie: w jaki sposób należy zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów opisane
wydatki ponoszone w związku z zawartymi umowami najmu w centrum handlowym w poszczególnych
modelach biznesowych?
Zdaniem „P.” sp. z o.o., z uwagi na treść art. 15 ust. 1 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób
prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406; dalej: PDOPrU) wydatki ponoszone przez nią na adaptację wynajmowanych
lokali we wszystkich modelach biznesowych należy zakwalifikować jako koszty uzyskania przychodu, gdyż były one
nakierowane na osiąganie przychodów z działalności.
Stanowisko organu
Organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawczyni tylko w zakresie dotyczącym pierwszego modelu biznesowego
stwierdzając, że w pozostałych przypadkach „P.” sp. z o.o. nie wykazała istnienia związku przyczynowego między
poniesieniem wydatków a osiągnięciem przychodów. Jak wyjaśniono, podatniczka osiąga przychody z tytułu umów
najmu lokali, co nie jest bezpośrednio powiązane ze specyfiką działalności poszczególnych najemców
i koniecznością poniesienia nakładów na czynności adaptacyjne. Wydatki te są ponoszone raczej w celu odciążenia
najemców i zmniejszenia kosztów ich działalności, zatem nie mogą być zaliczone do kosztów podatkowych podmiotu,
który nie uzyskuje korzyści z działalności prowadzonej przez najemców w ulepszonych lokalach.
Stanowisko WSA
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej
stanowisko „P.” sp. z o.o. za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wyroku wyjaśniono, że za koszty uzyskania przychodu
należy uważać takie wydatki, których poniesienie przez podatnika było spowodowane racjonalnym dążeniem
i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, i które nie
zostały wymienione w art. 16 ust. 1 PDOPrU. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego
podatnika musi uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną
racjonalność poniesionego kosztu, istotne jest przy tym, aby uwzględniać również kwestię logicznego ciągu
zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika, począwszy od momentu zawarcia
wszystkich umów składających się na określone zdarzenie gospodarcze. Podmioty prowadzące działalność
gospodarczą kierując się dążeniem do osiągnięcia zysku mają prawo ustalania modeli biznesowych, co przyczynia
się do racjonalnego gospodarowania. W obecnych realiach gospodarczych standardowym postępowaniem przy
najmie komercyjnym w centrach handlowych jest dokonywanie przez wynajmującego prac adaptacyjnych mających
na celu przystosowanie lokali dla danych najemców. W ocenie Sądu wydatki ponoszone z tytułu adaptacji lokali mają
związek z uzyskiwanymi przez skarżącą przychodami a ich celem jest zachęcenie nowych najemców do zawarcia
umów najmu. W przypadku najemców strategicznych wypłacane im kwoty pełnią również funkcję wydatku
marketingowego, gdyż obecność znanej marki w centrum handlowym wpływa na jego atrakcyjność i zwiększa
zainteresowanie klientów oraz kolejnych potencjalnych najemców. Ze względu na powyższe okoliczności wydatki
ponoszone przez skarżącą na adaptację wynajmowanych lokali, jak i wydatki związane z przekazaniem najemcom
środków pieniężnych w celu zapewnienia przez nich wykonania prac adaptacyjnych, zdaniem Sądu, ponoszone są
w celu osiągnięcia lub zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 PDOPrU.
Wyrok NSA

Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. W uzasadnieniu wyroku podkreślono, że nie każdy wydatek
ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów
i wpływać na podstawę opodatkowania. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów
uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę przeznaczenie wydatku, czyli celowość w postaci racjonalności
i efektywności wydatku dla funkcjonowania podmiotu oraz potencjalną możliwość przyczynienia się danego wydatku
do osiągnięcia przychodu, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Obowiązkiem podatnika,
jako odnoszącego korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, jest
wykazanie związku przyczynowo-skutkowego z osiąganymi przychodami lub zabezpieczeniem ich źródła, zgodnie
z dyspozycją art. 15 ust. 1 PDOPrU.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w odniesieniu do kwalifikacji poniesionych przez
wynajmującego wydatków na adaptacje lokali w kontekście art. 15 ust. 1 PDOPrU, zarówno wydatki
poniesione przez podatniczkę na prace adaptacyjne, jak i z tytułu wypłaty najemcy wynagrodzenia za
wykonane przez niego prace adaptacyjne lokalu do stanu odpowiadającego oczekiwaniom konkretnego
najemcy, mają związek z uzyskiwanymi przez skarżącą przychodami. Celem poniesienia wydatków jest
pozyskanie najemców, a co za tym idzie zawarcie umów najmu, które generują przychody dla „P.” sp. z o.o.
Poniesienie takich wydatków jest racjonalne i znajduje gospodarcze uzasadnienie, gdyż ze względu na dużą
konkurencję rynkową, standardem oferowanym przez wynajmujących są lokale przystosowane zgodnie
z oczekiwaniami konkretnego najemcy.
Wyrok NSA z 11.2.2021 r., II FSK 3014/18,

Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę celowość wydatku dla funkcjonowania podmiotu oraz potencjalną możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu. Wyrok NSA z 11.2.2021 r., II FSK 3014/18.