Wydatki na nabycie kryptowalut jako koszt podatkowy

Podatnik prowadzący działalność gospodarczą w zakresie obrotu kryptowalutami może uzyskać koszty podatkowe na podstawie wygenerowanego zestawienia transakcji z platformy internetowej. Pomimo braku faktur zakupu, transakcje są potwierdzane przez giełdę. Wniosek o interpretację został odrzucony, jednak stanowisko sądu oraz NSA wskazują, że brak określonych dokumentów nie oznacza automatycznego wykluczenia kosztów podatkowych.

Tematyka: kryptowaluty, podatki, transakcje, giełda, interpretacja, dokumentacja, koszty podatkowe, sąd, NSA

Dokument w postaci zestawienia transakcji wygenerowanego z platformy internetowej wystarcza do
wykazania, że podatnik poniósł koszty uzyskania przychodu z obrotu kryptowalutami.
Stan faktyczny
Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu walutami wirtualnymi, takimi jak: Bitcoin, Litecoin,
Ethereum, Lota, Lisk, Dash oraz inne nowo powstające. Działalność tego typu klasyfikowana jest przez służby
statystyki publicznej pod numerem: PKD 64.19.Z pozostałe pośrednictwo pieniężne.
Podatnik działa za pośrednictwem giełd walut wirtualnych. Sam nie jest właścicielem giełdy, lecz założył konto na
kilku giełdach zarówno w kraju, jak i za granicą. Aby dokonać transakcji kupna i sprzedaży jednej z kryptowalut, musi
dokonać przelewu elektronicznego w walucie tradycyjnej, np.: PLN, USD, EURO, własnych środków pieniężnych na
rachunek bankowy będący własnością firmy zarządzającej serwisem internetowym jako depozyt środków
pieniężnych. Wpłacone środki pieniężne zostają przypisane do konta wnioskodawcy oraz pozostają w jego wyłącznej
dyspozycji. Firma zarządzająca rozlicza transakcje kupna-sprzedaży walut wirtualnych i dokonuje przeksięgowania
środków pieniężnych, jak i kryptowalut. Zgodnie z regulaminami giełd walut wirtualnych transakcje pomiędzy
użytkownikami zawierane są w następujący sposób: użytkownicy składają zlecenia określające cenę zakupu lub
sprzedaży kryptowaluty w przeliczeniu na walutę tradycyjną. W przypadku, gdy obie strony złożą identyczne zlecenia
co do ceny sprzedaży/kupna kryptowalut, wówczas dochodzi do zawarcia transakcji wymiany. System informatyczny
rejestruje transakcje wymiany oraz dokonuje przeksięgowania indywidualnego stanu posiadania obu użytkowników
biorących udział w transakcji. Zdarza się także, że wnioskodawca kupuje kryptowaluty na jednej z giełd i przesyła je
za pośrednictwem internetu do innej giełdy i tam dokonuje ich sprzedaży za walutę tradycyjną.
Wszystkie transakcje są anonimowe, tak więc podatnik nie zna ani nabywców, ani sprzedawców kryptowalut.
Potwierdzeniem dokonanych transakcji jest wygenerowane zestawienie transakcji, udostępniane przez giełdę.
Podatnik za dokonane zakupy nie otrzymuje żadnego innego dowodu, tj. faktury zakupu. Jednostki kryptowalut
stanowią zapis cyfrowy, który jest przechowywany w formie elektronicznej. Ich przechowywanie może odbywać się
bez pośrednictwa jakiegokolwiek podmiotu trzeciego w tzw. portfelu na dysku twardym komputera, innym nośniku
danych lub w pamięci wirtualnej. Jednostki kryptowalut to wirtualne znaki legitymacyjne o charakterze zbliżonym do
pieniądza bezgotówkowego. Nie posiadają centralnego emitenta ani instytucji kontrolującej jej obrót, ich wartość
rynkowa jest zdeterminowana tylko i wyłącznie poprzez wolnorynkowe mechanizmy popytu i podaży w serwisach
wymiany wirtualnych walut, na podstawie których ustala się ich aktualny kurs w stosunku do tradycyjnych walut.
Kryptowaluty umożliwiają dokonywanie rozliczeń drogą elektroniczną bezpośrednio pomiędzy dokonującym płatności
a odbiorcą bez pośrednictwa jakiegokolwiek podmiotu trzeciego. Wszelkie operacje dokonywane za pośrednictwem
kryptowalut polegają tylko i wyłącznie na dokonywaniu odpowiednich zapisów w systemach informatycznych i nie są
związane z wydawaniem jakichkolwiek dokumentów lub innego rodzaju potwierdzeń o charakterze materialnym.
Podatnik prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.
Podatnik złożył wniosek o wydanie interpretacji potwierdzającej, że może zakup kryptowalut w dacie ich nabycia
zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów i ująć je w księdze przychodów i rozchodów w kolumnie nr 10 na
podstawie wygenerowanego zestawienia transakcji z danej platformy internetowej, osobno dla każdej z transakcji
w dacie ich nabycia.
Organ interpretujący udzielił jednak odpowiedzi przeczącej, twierdząc, że przepisy prawa określają katalog
dokumentów, na podstawie których można rozpoznawać koszty podatkowe i w tym katalogu nie ma zestawienia
transakcji internetowych.
Podatnik zaskarżył interpretację do sądu.
Stan prawny
W myśl ogólnego przepisu art. 22 ust. 1 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U.
z 2020 r. poz. 1426 ze zm. dalej: PDOFizU20) kosztami podatkowymi są wszelkie wydatki poniesione w celu
osiągnięcia przychodów. Ustawa ta nie określa rodzajów dokumentów, na podstawie których należy księgować
koszty podatkowe. Jedynie rozporządzenie Ministra Finansów z 23.12.2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej
księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. z 2019 r. poz. 2544; dalej: PodKsPiRR) określa w § 12 i 13 rodzaje
dokumentów stanowiących podstawę wpisów wydatków do tej księgi.

Stanowisko WSA w Gliwicach
Sąd interpretację uchylił, wskazując, że przepisów o rachunkowości nie należy stosować wprost do rozstrzygania
spraw podatkowych, a zakres obowiązku podatkowego może być określony tylko ustawami podatkowymi. Innymi
słowy, uchybienie przepisom o rachunkowości nie oznacza, że nie został poniesiony koszt podatkowy. Obowiązek
właściwego udokumentowania wydatków nie ma charakteru normatywnego, gdyż nie wynika z treści art. 22 ust. 1
PDOFizU20. Należy go postrzegać w kategoriach dowodowych jako procesowo skuteczny sposób udowodnienia
poniesionych wydatków. Fakt nieudokumentowania wydatku w sposób przewidziany przez odrębne przepisy nie
oznacza jeszcze, że dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów nie może być zaliczony.
Stanowisko NSA
NSA oddalił skargę kasacyjną organu. Podzielił całkowicie argumentację WSA, podkreślając, że należy dopuścić
możliwość dowodzenia faktu poniesienia wydatku za pomocą środków dowodowych innych niż wskazane wyraźnie
w przepisach. Okoliczność, że rozporządzenie jako akt niższej rangi nie przewiduje dokumentu księgowego w postaci
wygenerowanego zestawienia transakcji z platformy internetowej, nie dyskwalifikuje tego zestawienia jako dowodu
potwierdzającego poniesienie wydatku, jeżeli nie ma zastrzeżeń co do jego rzetelności. To przepisy zawarte
w ustawie, a nie w rozporządzeniu (PodKsPiRR), regulują kwestię zaliczenia wydatku do kosztu uzyskania
przychodu.
Wyrok NSA z 25.5.2021 r., II FSK 3796/18,

Sąd uchylił interpretację organu, argumentując, że przepisy o rachunkowości nie są bezpośrednio związane z rozstrzyganiem spraw podatkowych. NSA potwierdził tę decyzję, podkreślając, że sposób udokumentowania wydatków nie musi być zgodny z rozporządzeniem, a decydujące są przepisy ustawy podatkowej.