Pojęcie usługi ciągłej na gruncie VAT

Uproszczone rozliczanie usług ciągłych dotyczy zarówno świadczeń trwałych, jak i powtarzających się w ramach umów o współpracę. Spółka świadczy usługi transportu i spedycji dla polskich i zagranicznych podmiotów, a planowane uproszczenie fakturowania spotkało się z różnymi interpretacjami. W toku postępowania organ interpretacyjny uznał je za nieprawidłowe, co spowodowało złożenie wniosku o interpretację. Sąd ostatecznie uchylił interpretację, zauważając, że pojęcie usług ciągłych należy rozumieć szerzej niż wąsko definiuje to organ podatkowy.

Tematyka: usługi ciągłe, VAT, rozliczanie, fakturowanie, interpretacja podatkowa, obowiązek podatkowy, transakcje ciągłe, wyrok WSA, sądy administracyjne

Uproszczone rozliczanie usług ciągłych można stosować nie tylko do świadczeń trwałych (niedających się
wyodrębnić), lecz także do powtarzających się świadczeń realizowanych w ramach stałych umów
o współpracę.
Stan faktyczny
Spółka świadczy usługi transportu i spedycji dla polskich, jak i zagranicznych podmiotów gospodarczych. Z wieloma
przedsiębiorcami zawarła umowy na realizację cyklicznych usług transportowych lub spedycyjnych, na czas
nieoznaczony lub oznaczony na okres dłuższy niż rok, w ramach czego pojedyncze usługi są zlecane na podstawie
wystawianych każdorazowo zleceń. Umowy z góry określają terminy rozliczeń za świadczone usługi, np. tygodniowe,
miesięczne, itp. Płatności przez kontrahentów dokonywane są w określonym w umowie terminie płatności po
zakończeniu tego okresu. W dniu, w którym wykonane są ostatni kurs transportowy lub ostatnia usługa spedycji
w danym okresie rozliczeniowym, spółka sporządza raport z tras przewozu (zestawienie tras) wraz z dokumentacją
czynności transportowo-spedycyjnych, tj. z przebiegu dostaw z dokumentami przewozowymi, a następnie wysyła
komplet wyżej opisanej dokumentacji do kontrahenta, oraz wystawia zbiorczą fakturę za usługi za bieżący okres
rozliczeniowy, ustalając dla każdego zrealizowanego zlecenia odrębnie moment powstania obowiązku podatkowego
zgodny z datą wykonania usługi. W związku z dużą ilością wykonywanych usług dane wpisywane do zbiorczych
faktur za usługi są bardzo obszerne, przez co dokument faktury jest nawet kilkusetstronicowy, wobec czego spółka
zamierza wystawiać jedną fakturę dokumentującą świadczenie usług w danym okresie rozliczeniowym ustalonym
przez strony, zrealizowane na rzecz danego kontrahenta w tym okresie, gdzie na fakturze znajdzie się jedna pozycja,
np. „usługi transportowe za okres...” lub „usługi spedycyjne za okres...”, a datą wykonania usługi będzie ostatni dzień
okresu rozliczeniowego określonego w umowie. Dodatkowo do faktury załączona zostanie specyfikacja zawierająca
szczegółowe zestawienie tras przewozu zrealizowanych w danym okresie rozliczeniowym.
Wniosek o interpretację
Spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji podatkowej, pytając, czy planowane uproszczenie fakturowania jest
prawidłowe. Organ interpretujący uznał jednak, że jest ono nieprawidłowe. Tego typu uproszczenie możliwe jest tylko
w przypadku usług ciągłych, a pod pojęciem sprzedaży ciągłej należy rozumieć wyłącznie świadczenie polegające na
stałym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia. Chodzi więc o sytuację, w której świadczenie
jest realizowane stale przez dany okres (np. w przypadku najmu, usług telekomunikacyjnych, czy dostawy energii
elektrycznej).
Stan prawny
Zasadą jest, że obowiązek podatkowy w VAT powstaje z chwilą wykonania każdego świadczenia (art. 19a ust. 1
ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685; dalej: VATU)). Regulacja
szczególna dotyczy tzw. usług ciągłych i polega na tym, że obowiązek podatkowy dla wszystkich świadczeń
wykonanych w danym okresie rozliczeniowym powstaje raz – z upływem tego okresu (art. 19a ust. 3 VATU). Ustawa
nie zawiera definicji usług ciągłych.
Stanowisko WSA w Gliwicach
Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. Wskazał, że nie jest właściwe interpretowanie pojęcia świadczenia
o charakterze ciągłym w tak wąski sposób, jak czyni to organ, tj. zawężanie go do transakcji w których nie jest
możliwe wyodrębnienie poszczególnych powtarzających się świadczeń. Pojęcie usług ciągłych należy definiować
szerzej – jako obejmujące świadczenia tradycyjnie definiowane jako okresowe, jak również dokonywane w ramach
stałych umów o współpracę, w przypadku których w związku z ich świadczeniem ustalono następujące po sobie
terminy płatności. Taka wykładnia i zastosowanie przepisów nadaje im sens i racjonalność, jak również upraszcza
i ułatwia podatnikom rozliczenie zobowiązań podatkowych.
Istotne znaczenie ma tu ocena stosunku zobowiązaniowego łączącego strony. Trzeba bowiem ustalić, czy
usługodawca realizuje jedną usługę w sposób ciągły, w drodze wykonania świadczeń częściowych, czy kilka
odrębnych usług. Nie ma wątpliwości, że w stanie faktycznym podanym przez spółkę mamy do czynienia
z pierwszym przypadkiem.

Komentarz
Wyrok WSA jest oczywiście słuszny. Można się nawet dziwić wieloletniemu uporowi fiskusa w wąskim rozumieniu
instytucji usług ciągłych, skoro przynosi ona duże uproszczenie dla podatników, a nie przynosi żadnego uszczerbku

ekonomicznego fiskusowi. Kładziemy kłody pod nogi? Orzecznictwo sądów administracyjnych od wielu lat optuje za
szerokim stosowaniem tej instytucji, czego przykładem jest także niniejszy wyrok.
Dodajmy dwa elementy. Szerokie rozumienie tej instytucji powinno być stosowane nie tylko do usług ciągłych, lecz
także do ciągłych dostaw towarów, o których mowa w art. 19a ust. 4 VATU. Po drugie, uproszczenie polega nie tylko
na samym dokumentowaniu, gdyż w przypadku transakcji walutowych stosuje się tylko jedno przeliczenie walutowe
dla całego okresu (na ostatni dzień roboczy poprzedzający ostatni dzień umownego okresu rozliczeniowego – art.
31a ust. 1 VATU) w miejsce odrębnych przeliczeń dla każdego pojedynczego świadczenia.

Wyrok WSA w Gliwicach z 22.6.2021 r., I SA/Gl 602/21,

Wyrok WSA w Gliwicach w 2021 r. potwierdził, że interpretacja organu podatkowego była błędna, a pojęcie usług ciągłych w VAT należy rozumieć w szerszym kontekście. Szerokie stosowanie tej instytucji przynosi korzyści podatnikom, upraszczając rozliczenia podatkowe. Jest to także zgodne z orzecznictwem sądów administracyjnych, które faworyzują szerokie interpretacje przepisów podatkowych.