Zwrot nadpłaty podatku a prawo do późniejszej decyzji wymiarowej na niekorzyść podatnika

Zwrot nadpłaty podatku na wniosek podatnika nie wyklucza późniejszego postępowania podatkowego z decyzją stwierdzającą, że nadpłata nie jest należna. Przepisy przewidują dwa tryby załatwienia wniosku o nadpłatę podatku, w tym możliwość wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę, która nie wyklucza późniejszej decyzji wymiarowej. Sąd WSA w Rzeszowie uznał, że decyzja w sprawie nadpłaty nie ogranicza prawa do wydania decyzji wymiarowej, co potwierdza zasady postępowania podatkowego.

Tematyka: Zwrot nadpłaty podatku, postępowanie podatkowe, decyzja wymiarowa, Sąd WSA w Rzeszowie, zasady postępowania podatkowego, przychód z zwrotu kosztów, kwestie proceduralne

Zwrot nadpłaty na wniosek podatnika nie wyklucza późniejszego przeprowadzenia postępowania
podatkowego zakończonego decyzją, w której uzna się, że nadpłata nie jest należna.
Stan faktyczny
Podatniczka, osoba fizyczna, złożyła wniosek o zwrot nadpłaty w PIT za dwa lata. Wskazała, że nadpłata wynikła
z błędu jej pracodawcy, który pobrał zaliczkę od kwot, które – zgodnie z umową – zwrócił jej z tytułu używania jej
samochodu prywatnego w celach służbowych. Organ zwrócił na rachunek podatniczki wskazaną przez nią kwotę
nadpłaty, ale po jakimś czasie zdecydował się wszcząć postępowanie podatkowe dotyczące rozliczenia PIT za te
dwa lata i w efekcie wydał decyzje, w których uznał, że powyższe kwoty stanowią jednak przychód podatniczki,
a więc pracodawca postąpił prawidłowo, pobierając od nich zaliczki. W efekcie po stronie podatniczki nadpłata nie
powstała, a więc zwróconą jej kwotę musi teraz zwrócić ona.
Podatniczka złożyła skargę do sądu, podnosząc, że stanowisko organu co do powstania przychodu jest
nieprawidłowe, a zresztą organ dokonał już zwrotu nadpłaty, czego obecnie nie powinien cofać. Wniosła więc
o uchylenie zaskarżonych decyzji i umorzenie postępowań podatkowych.
Stan prawny
Przepisy przewidują dwa możliwe tryby załatwienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku. Możliwy jest bowiem
zwrot nadpłaty bez wydawania decyzji (art. 75 § 4 ustawy z 29.8.1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r.
poz. 1325; dalej: OrdPU)), czyli w formie tzw. czynności materialno-technicznej. Możliwe jest też wydanie decyzji
stwierdzającej nadpłatę (art. 75 § 4a OrdPU). W tym drugim przypadku wydanie decyzji w sprawie nadpłaty nie
wyklucza późniejszego wydania decyzji wymiarowej (art. 75 § 4b OrdPU), czyli decyzji całościowo ujmującej kwestię
zobowiązania podatkowego w danym rodzaju podatku za dany okres.
W myśl jednej z ogólnych zasad postępowania podatkowego, powinno być ono prowadzone w sposób budzący
zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 OrdPU).
Stanowisko WSA w Rzeszowie
Sąd oddalił skargę podatniczki. Najpierw wskazał, że żaden przepis prawa nie ogranicza organu podatkowego co do
prawa wydania decyzji wymiarowej z tego względu, że dokonał on wcześniej bezdecyzyjnego zwrotu nadpłaty. Skoro
rozstrzygnięcie o nadpłacie w formie decyzji nie ogranicza możliwości późniejszego wydania decyzji wymiarowej, to
tym bardziej czynność materialno-techniczna nie może stanowić takiej przeszkody. Gdy organ załatwia wniosek
w drodze czynności materialno-technicznej, stosownie do treści i zakresu żądania strony, nie oznacza to, że organ
kształtuje sytuację prawną strony. Stwierdza jedynie, że wniosek jako taki nie budzi wątpliwości, zaś zobowiązanie
w dalszym ciągu wynika ze złożonej deklaracji (zeznania), a nie z rozstrzygnięcia organu. Może być więc
zakwestionowane późniejszą decyzją. Nie ma żadnych normatywnych racji, także na gruncie zasady zaufania do
organów podatkowych, na podstawie których można by wnioskować, że przymiot trwałości, jaki posiadają decyzje,
dotyczy także skutków czynności materialno-technicznej.
Po rozprawieniu się z proceduralnym zarzutem podatniczki sąd przeszedł do meritum, zajmując się jej przychodem.
Również na tym polu przyznał rację organowi. Słusznie w tym zakresie organy stwierdziły, że przychód był spełniony
za zgodą podatniczki, został przyznany w jej interesie, przychód miał charakter wymiernej zindywidualizowanej
korzyści, a także ma charakter definitywny. Zwolnienie z PIT kwot stanowiących zwrot wydatków na używanie
samochodu prywatnego do celów służbowych wchodzi w grę tylko wobec niektórych grup pracowników, gdy
przewidują to odrębne ustawy (art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób
fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128)).

Komentarz
Trafność rozstrzygnięcia kwestii proceduralnej nie budzi naszych wątpliwości. Sąd zgrabnie posłużył się wykładnią
logiczną, a ściślej argumentem z większego na mniejsze ( a maiori ad minus), twierdząc, że jeśli dopuszczalne jest
późniejsze wydanie decyzji wymiarowej, gdy wcześniej organ załatwił sprawę dotyczącą tego samego zobowiązania
bardziej formalnie (zrobił więcej), bo wydał decyzję w sprawie nadpłaty, to tym bardziej jest to dopuszczalne, gdy
wcześniej organ załatwił sprawę mniej formalnie (zrobił mniej), bo zwrócił nadpłatę czynnością materialno-techniczną.
Natomiast rozstrzygnięcie kwestii materialnej (przychód pracownika z tytułu zwrotu kosztów używania samochodu

prywatnego do celów służbowych) jest wielce dyskusyjne. Otóż orzecznictwo sądów administracyjnych jest w tej
kwestii rozbieżne i – co gorsza – nie da się wskazać, który z dwóch sprzecznych kierunków orzeczniczych jest
przeważający. Jest to jednak w niniejszym opracowaniu wątek poboczny, więc rozwijać go nie będziemy.
Podsumowaniem może być następująca przestroga. Podatniku, jeśli złożyłeś wniosek o stwierdzenie nadpłaty
i otrzymałeś jej zwrot, ale organ podatkowy nie przeprowadził pełnego postępowania wymiarowego w zakresie
wchodzącego w grę zobowiązania podatkowego, to uważaj z trwonieniem otrzymanych pieniędzy, bo dopóki nie
nastąpi przedawnienie tego zobowiązania, nie jest wykluczone, że będziesz musiał je zwrócić.

Wyrok WSA w Rzeszowie z 15.7.2021 r., I SA/Rz 401/21,

Sąd WSA w Rzeszowie oddalił skargę podatniczki, uzasadniając, że organ podatkowy ma prawo wydać decyzję wymiarową nawet po wcześniejszym zwrocie nadpłaty. Kwestie proceduralne zostały trafnie rozstrzygnięte, natomiast spór dotyczący przychodu z tytułu zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego wciąż pozostaje dyskusyjny.