Prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT od towarów skradzionych w czasie transportu

Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od towaru zakupionego w zamiarze dalszej odsprzedaży. Okoliczność skradzenia towaru w trakcie transportu nie pozbawia tego prawa, gdyż jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Interpretacja Dyrektora KIS oraz orzeczenia WSA i NSA dotyczące tego zagadnienia.

Tematyka: odliczenie podatku VAT, towar skradziony, transport towarów, Dyrektor KIS, WSA, NSA, prawo podatkowe

Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od towaru zakupionego w zamiarze jego dalszej
odsprzedaży, tj. do wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu. Okoliczność utraty towaru
w wyniku należycie udokumentowanego, niezawinionego zdarzenia losowego (kradzieży) nie może
pozbawiać prawa do odliczenia VAT z tego tytułu, zwłaszcza gdy podmiot jest czynnym, zarejestrowanym
podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.
Stan faktyczny
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka dostarczająca) w ramach prowadzonej działalności
gospodarczej dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na rzecz spółki prawa koreańskiego,
zarejestrowanej jako czynny podatnik VAT w Polsce i Holandii (dalej: Spółka nabywająca). W dalszej kolejności,
Spółka nabywająca dostarcza nabywane towary innym spółkom z jej grupy, które prowadzą działalność
dystrybucyjną na terenie UE. Spółka dostarczająca rozlicza powyższe transakcje jako wewnątrzwspólnotowe
dostawy towarów, dla których zastosowanie znajduje stawka VAT 0%. Jak zostało wskazane we wniosku o wydanie
interpretacji indywidualnej, zdarzają się sytuację, kiedy towar zostaje skradziony w trakcie transportu, tj. po wydaniu
go przewoźnikowi – zanim ten opuści terytorium Polski.
Interpretacja dyrektora KIS
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) w wydanej interpretacji indywidualnej uznał, że Spółka
dostarczająca – w związku z brakiem wywozu towaru poza granice Polski – powinna rozpoznać przedmiotowe
transakcje jako krajowe dostawy towarów i zastosować odpowiednią stawkę VAT. Jednocześnie Dyrektor KIS
wskazał, że Spółka nabywająca nie będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez
Spółkę dostarczającą. Zdaniem Dyrektora KIS, po pierwsze, Spółka nabywająca nie działa w charakterze polskiego
podatnika VAT, gdyż dla potrzeb transakcji posługuje się numerem VAT nadanym dla potrzeb transakcji
wewnątrzwspólnotowych w Holandii.
Po drugie, zdarzenie gospodarcze polegające na odsprzedaży towarów przez Spółkę nabywającą do innych spółek
z jej grupy nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych, zgodnie z art. 5 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od
towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej: VATU).
Po trzecie, nabycie towarów przez Spółkę nabywającą nie jest związane z wykonywaniem przez nią jakichkolwiek
czynności opodatkowanych na terytorium kraju.
Skarga do WSA i NSA
Spółka dostarczająca zaskarżyła ww. interpretację indywidualną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
swoim wyrokiem częściowo uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną wskazując, że podejście Dyrektora KIS
narusza podstawową zasadę neutralności VAT. WSA szeroko omówił zaistnienie w omawianym stanie faktycznym
wszystkich pozytywnych przesłanek powstania po stronie Spółki nabywającej prawa do odliczenia VAT. Co istotne,
WSA podkreślił, że w przypadku kradzieży towarów nabytych na terytorium Polski, Spółka nabywająca działa
w charakterze polskiego podatnika, gdyż na skutek zmiany charakteru transakcji z wewnątrzwspólnotowej na
krajową, zmienia się również status Spółki nabywającej.
Dyrektor KIS nie zgodził się ze stanowiskiem WSA i złożył skargę kasacyjną do NSA, w której wniósł o uchylenie
wyroku WSA w całości i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez oddalenie skargi Spółki dostarczającej.
Wyrok NSA
NSA oddalił jednak skargę kasacyjną Dyrektora KIS zasadniczo podtrzymując stanowisko zajęte przez WSA,
w szczególności podkreślając, że przyjęcie stanowiska Dyrektora KIS za prawidłowe, naruszałoby fundamentalną
zasadę neutralności VAT.
NSA wskazał, że dla powstania prawa do odliczenia VAT muszą zaistnieć konkretne przesłanki, tj.:
1. odliczenia musi dokonać zarejestrowany, czynny podatnik VAT,
2. towary, z których nabyciem VAT został naliczony muszą być wykorzystywane do czynności opodatkowanych,
3. podatnik musi posiadać fakturę dokumentującą nabycie przez niego przedmiotowych towarów oraz

4. nie mogą zachodzić przesłanki negatywne wymienione w art. 88 VATU.
Jak podkreślono zarówno w wyroku WSA jak i NSA – wszystkie przesłanki pozytywne zostały spełnione w stanie
faktycznym będącym przedmiotem oceny Dyrektora KIS.
Ponadto, NSA zaakcentował, że w związku z kradzieżą towarów przedefiniowaniu ulega zarówno forma transakcji
(na krajową dostawę towarów), jak i status Spółki nabywającej (na polskiego podatnika VAT). Powyższe wiąże się
z koniecznością opodatkowania danej dostawy oraz wystawieniem faktury korygującej (na której widnieć będzie
polski NIP Spółki nabywającej).
NSA odniósł się również do stanowiska Dyrektora KIS, zgodnie z którym Spółka nabywająca nie posiada prawa do
odliczenia VAT z uwagi na fakt, że nabycie przez nią towarów nie jest związane z wykonywaniem czynności
opodatkowanych na terytorium kraju. NSA wskazał, że skoro towary zostały nabyte w celu ich dalszej sprzedaży, to
nie można pozbawić podatnika prawa do odliczenia VAT z tytułu ich nabycia z uwagi na fakt, że zostały one
skradzione zanim opuściły terytorium Polski. Dla możliwości realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego
wystarczającą przesłanką jest okoliczność, że w momencie nabycia towarów ich zakup został dokonany w celu
wykorzystania produktów do działalności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Komentarz
Z analizowanego wyroku wynika, że w przypadku zmiany charakteru transakcji z wewnątrzwspólnotowej na krajową,
poniekąd automatycznie zmianie ulega również status podatnika. Nieistotne staje się wówczas, czy dokonywał on
zakupu jako podatnik zagraniczny, gdyż jeśli transakcja staje się dostawą krajową, to – przy jednoczesnym
spełnieniu pewnych warunków – również i on staje się podatnikiem krajowym.
Warto również zwrócić uwagę, że przedstawiona przez Dyrektora KIS koncepcja, zgodnie z którą w sytuacji
kradzieży towarów na terytorium Polski, podatnik nie będzie posiadał prawa do odliczenia VAT z uwagi na posłużenie
się w transakcji holenderskim numerem VAT oraz brak rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru –
doprowadzałaby do sytuacji, w której podatnik ten, bez jakiegokolwiek zawinienia, pozbawiony zostałby prawa
odliczenia VAT, mimo iż jest polskim, czynnym podatnikiem VAT, a opodatkowana transakcja jest krajową dostawą
towarów.
NSA wykazał się więc zdroworozsądkowym spojrzeniem na wyżej opisaną sytuację. Krytycznie ocenił on bowiem
podejście Dyrektora KIS, zgodnie z którym podatnika pozbawia się prawa do odliczenia VAT, z uwagi na fakt
niewystąpienia w danej transakcji żadnej czynności wymienionej w art. 5 VATU. NSA, w przeciwieństwie do
Dyrektora KIS, nie stracił z pola widzenia faktu, że wykazanie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stało się
niemożliwe z uwagi na ich kradzież, czyli okoliczności niezależne od podatnika.
Co istotne i warte odnotowania przez podatników, to fakt, że zdaniem NSA dla możliwości realizacji prawa do
odliczenia VAT naliczonego wystarczające jest, aby w momencie nabycia towarów ich zakup został dokonany w celu
wykorzystania ich do działalności podlegającej VAT.

Wyrok NSA z 22.1.2021 r., I FSK 2088/19,

Wyrok NSA potwierdza, że w przypadku kradzieży towarów podmiot nabywający zachowuje prawo do odliczenia VAT. NSA krytycznie ocenił stanowisko Dyrektora KIS, wskazując na konieczność uwzględnienia okoliczności niezależnych od podatnika. Istotne jest spełnienie warunków umożliwiających odliczenie VAT naliczonego.