Zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej w kontekście wykładni przepisów definiujących działalność badawczo-rozwojową
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej ma obowiązek udzielić odpowiedzi na pytanie, czy opisana we wniosku działalność gospodarcza spełnia przesłanki badań naukowych lub prac rozwojowych. Organ interpretacyjny rekonstruując normę prawa podatkowego, która jest przedmiotem wniosku, ma obowiązek dokonać wykładni wszystkich przepisów prawnych powiązanych z danym problemem prawno-podatkowym. Wnioskodawca, podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, wystąpił z wnioskiem do Dyrektora KIS, w celu ustalenia, czy spełnia on wszystkie przesłanki materialnoprawne jak i formalnoprawne związane z możliwością skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej związanej z dochodem generowanym przez kwalifikowane prawa własności intelektualnej.
Tematyka: interpretacja indywidualna, zakres przedmiotowy, działalność badawczo-rozwojowa, ulga IP Box, prawo podatkowe
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej ma obowiązek udzielić odpowiedzi na pytanie, czy opisana we wniosku działalność gospodarcza spełnia przesłanki badań naukowych lub prac rozwojowych. Organ interpretacyjny rekonstruując normę prawa podatkowego, która jest przedmiotem wniosku, ma obowiązek dokonać wykładni wszystkich przepisów prawnych powiązanych z danym problemem prawno-podatkowym. Wnioskodawca, podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, wystąpił z wnioskiem do Dyrektora KIS, w celu ustalenia, czy spełnia on wszystkie przesłanki materialnoprawne jak i formalnoprawne związane z możliwością skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej związanej z dochodem generowanym przez kwalifikowane prawa własności intelektualnej.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej ma obowiązek udzielić odpowiedzi na pytanie, czy opisana we wniosku działalność gospodarcza spełnia przesłanki badań naukowych lub prac rozwojowych. Użyte w dyspozycji art. 14b § 1 ustawy z 29.8.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1540 ze zm.; dalej: OrdPU) określenie „przepisy prawa podatkowego” nie obejmuje swoim zakresem jedynie przepisów ustaw, które w swojej nazwie odwołują się do prawa daninowego. Organ interpretacyjny rekonstruując normę prawa podatkowego, która jest przedmiotem wniosku, ma obowiązek dokonać wykładni wszystkich przepisów prawnych powiązanych z danym problemem prawno-podatkowym. Wnioskodawca, podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, wystąpił z wnioskiem do Dyrektora KIS, w celu ustalenia, czy spełnia on wszystkie przesłanki materialnoprawne jak i formalnoprawne związane z możliwością skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej związanej z dochodem generowanym przez kwalifikowane prawa własności intelektualnej (dalej: ulga IP Box). Wnioskodawca zadał siedem pytań, które obejmowały poszczególne elementy ulgi IP Box, w tym o jedno z nich z prośbą o wskazanie, czy opisana w stanie faktycznym działalność gospodarcza polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi działalność badawczo-rozwojową w myśl art. 5a pkt 38–40 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; dalej: PDOFizU)? Dyrektor KIS wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego, m.in. stwierdzenie czy opisana we wniosku działalność stanowi badania naukowe lub prace rozwojowe. Podatnik odpowiadając na wezwanie organu interpretacyjnego wskazał, że: „Strona nie potrafi samodzielnie ocenić, czy jej działalność, opisana we wniosku o interpretację indywidualną, jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust 2 w zw. z art. 5a pkt 38–40 PDOFizU. (…) Jednakże czynności wykonywane przez nią mają charakter twórczy i czynności te są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) przy wykorzystaniu wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Po przestawieniu uzupełnienia Dyrektor KIS wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia, z uwagi na nieuzupełnienie braków formalnych. Podatnik nie zgodził się ze stanowiskiem organu interpretacyjnego i wniósł zażalenie, jednakże Dyrektor KIS utrzymał w mocy pierwotne postanowienie. Organ stwierdził, że: „(…) skoro strona nie potrafiła samodzielnie ocenić, czy oprogramowanie jest tworzone przez nią w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 PDOFizU, co jest niezbędne w celu przeprowadzenia analizy prowadzonej przez stronę działalności jako działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu tego przepisu, tym bardziej organ w postępowaniu interpretacyjnym nie mógł takiej odpowiedzi udzielić stronie, gdyż nie jest upoważniony do dokonywania takich ocen i interpretacji przedstawionych okoliczności”. Postanowienie zostało zaskarżone do WSA w Gdańsku, który to uznał, że postanowienia wydane przez Dyrektora KIS zawierają wady prawne, przez co należy je wyeliminować z obrotu prawnego. Sąd zaznaczył, że przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie są jedynie przepisy podatkowe sensu stricto, ale również przepisy pozapodatkowe, których wykładnia jest niezbędna do rekonstrukcji normy prawa podatkowego, będącej przedmiotem wniosku. Powołując się na fragment uzasadnienia komentowanego wyroku: „Podkreślenia wymaga, że nie można ograniczyć obowiązku udzielania pisemnej interpretacji wyłącznie do ustaw zawierających z racji swej nomenklatury pojęcia prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano parametry, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. O ile przepisy prawa podatkowego, stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa, stanowią część jednego porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”. Komentarz Stanowisko przedstawione w komentowanym wyroku wpasowuje się w utrzymującą się od lat linię orzeczniczą odnośnie wykładni pojęcia „przepisy prawa podatkowego” dotyczącą zakresu przedmiotowego interpretacji indywidualnej. Zgodnie z tą wykładnią, Dyrektor KIS ma obowiązek dokonać wykładni wszystkich przepisów, w tym pozapodatkowych, które są niezbędne do rekonstrukcji normy prawa podatkowego, stanowiącej podstawę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Komentowany wyrok dotyczył zaś sporu odnośnie uznania przepisów ustawy z 20.7.2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.; dalej: PrSzkolWyżN) za przepisy podlegające interpretacji przez Dyrektora KIS. Zdaniem Sądu, prawidłowym wynikiem wykładni przepisu art.14b § 1 OrdPU jest stwierdzenie, że zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej nie obejmuje jedynie ustaw stricte podatkowych, ale również innych pozapodatkowych regulacji, które są wykorzystywane do zbudowania normy prawno-podatkowej. Warunkiem sine qua non do skorzystania z ulgi IP Box jest prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, której owocem jest wytworzenie, rozwój bądź ulepszenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tak więc, podatnik chcąc uzyskać realną ochronę prawną powinien szczegółowo opisać prowadzoną przez siebie działalność polegającą na wytwarzaniu oprogramowania, a następnie móc zawnioskować do Dyrektora KIS o wskazanie, czy opisana aktywność spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej uregulowanej w art. 5a pkt 38 PDOFizU i PrSzkolWyżN. Mając na uwadze niejednokrotnie powtarzane stanowisko NSA wyrażone m.in. w wyroku z 27.11.2013 r., II FSK 2981/11, : „Interpretacji w rozdziału 1a działu II OrdPU podlegać będą wszystkie przepisy konkretną normę podatkową tworzące, w tym przepisy niepodatkowe, ocena możliwości stosowania i wykładnia których są niezbędne dla zinterpretowania normy prawnopodatkowej”, należy stwierdzić, że słusznie Sąd orzekł, że Dyrektor KIS miał obowiązek dokonać oceny czy opisana we wniosku działalność spełnia przesłanki badań naukowych w myśl art. 5a pkt 39 PDOFizU w zw. z art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 PrSzkolWyżN lub prac rozwojowych w rozumieniu art. 5a pkt 40 PDOFizU w zw. z art. 4 ust. 3 PrSzkolWyżN, a następnie na podstawie art. 5a pkt 38 PDOFizU zbudować normę konkretną stwierdzającą, że opisana we wniosku działalność stanowi (albo nie) działalność badawczo-rozwojową. Końcowo warto zauważyć, patrząc po przywołanych wyrokach, że ilekroć w polskim porządku prawnym pojawia się nowy problem prawno-podatkowy, który swoim zakresem obejmuje również inne gałęzie prawa, to organ interpretacyjny próbuje przerzucić ciężar dokonania wykładni przepisów pozapodatkowych na wnioskodawcę, tym samym pozbawiając go realnej ochrony. Na szczęście dla podatników, tak jak to miało miejsce również w tym przypadku, sądy administracyjne niezmiennie wskazują na bezprawność takich praktyk. W konsekwencji, zgodnie z wyrokiem WSA w Gdańsku, podatnicy są uprawnieni do skutecznego wystąpienia z wnioskiem o interpretację indywidualną w zakresie potwierdzenia, że określona działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustaw podatkowych w związku z PrSzkolWyżN. Opracowanie i komentarz: Michał Jaros, konsultant. Wyrok WSA w Gdańsku z 5.5.2021 r., I SA/Gd 203/21,
Mając na uwadze niejednokrotnie powtarzane stanowisko NSA wyrażone m.in. w wyroku z 27.11.2013 r., II FSK 2981/11, należy stwierdzić, że Dyrektor KIS miał obowiązek dokonać oceny czy opisana we wniosku działalność spełnia przesłanki badań naukowych w myśl art. 5a pkt 39 PDOFizU w zw. z art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 PrSzkolWyżN lub prac rozwojowych w rozumieniu art. 5a pkt 40 PDOFizU w zw. z art. 4 ust. 3 PrSzkolWyżN, a następnie na podstawie art. 5a pkt 38 PDOFizU zbudować normę konkretną stwierdzającą, że opisana we wniosku działalność stanowi (albo nie) działalność badawczo-rozwojową.