Zwolnienie z VAT pośrednictwa w zawieraniu umów o prowadzenie PPK

Konstrukcja ustawy o PPK wpływa na konieczność zawarcia umowy o zarządzanie PPK przed umową o prowadzenie PPK, co sprawia, że pośrednictwo w obu umowach jest ze sobą powiązane. Spółka zwróciła się do Dyrektora KIS o interpretację dot. zwolnienia z VAT w związku z pośrednictwem w zawieraniu umów PPK. W rezultacie sporu z Dyrektorem KIS, sprawa trafiła do WSA w Warszawie, gdzie uznano, że interpretacja Dyrektora KIS była błędna i usługi Spółki powinny korzystać ze zwolnienia z VAT.

Tematyka: PPK, umowa o zarządzanie PPK, umowa o prowadzenie PPK, pośrednictwo, VAT, zwolnienie z VAT, interpretacja indywidualna, Dyrektor KIS, WSA Warszawa

Konstrukcja ustawy o PPK powoduje, że wyłączną drogą do zawarcia umowy o prowadzenie PPK jest
najpierw zawarcie umowy o zarządzanie PPK. Oznacza to, że przekonanie danego podmiotu zatrudniającego,
do zawarcia umowy o zarządzanie PPK z konkretną instytucją finansową ma decydujące znaczenie dla
możliwości dystrybucji PPK wśród osób zatrudnionych u danego podmiotu zatrudniającego. W istocie więc
pośrednictwo w zawieraniu umów o zarządzenie PPK jest jednocześnie pośrednictwem w zawieraniu umów
o prowadzenie PPK. Tym samym organ winien wziąć pod uwagę, że Skarżąca będzie pośredniczyć de facto
nie tylko w zawieraniu umów o zarządzanie PPK, ale również w zawieraniu umów o prowadzenie PPK.
Stan faktyczny
Komentowany wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym: spółka akcyjna (dalej: Skarżąca) wystąpiła do
Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (Dyrektor KIS) z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej
możliwości zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług (VAT) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy
z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej: VATU) w odniesieniu
wykonywanych przez nią czynności.
W złożonym wniosku, Spółka wskazała, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje czynności
pośrednictwa w zawieraniu umów ubezpieczenia oraz innych umów. Przedmiotem złożonego wniosku były czynności
akwizycyjne wykonywane przez Skarżącą na rzecz Towarzystwa Funduszy Inwestycyjnych (TFI) w zakresie
pośrednictwa przy zawieraniu umów o prowadzenie Pracowniczego Planu Kapitałowego (PPK). TFI będący instytucją
finansową, utworzyło fundusz zdefiniowanej daty w rozumieniu ustawy z 4.10.2018 r. o pracowniczych planach
kapitałowych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1342 ze zm.; dalej: PPKU) będący specjalistycznym funduszem inwestycyjnym
otwartym (Fundusz), który prowadzony jest w celu celów inwestowania środków gromadzonych w ramach PPK.
Jak wskazała Skarżąca, głównym celem realizowanych przez nią czynności jest pośredniczenie w doprowadzeniu do
zawarcia umowy o prowadzenie PPK pomiędzy podmiotem zatrudniającym a TFI. Następnie podmiot zatrudniający,
działając w imieniu i na rzecz osób zatrudnionych w podmiocie zatrudniającym, zawiera umowę o prowadzenie PPK.
W ramach umowy zawartej z TFI, Spółka:
• wyszukuje podmioty zatrudniające zainteresowane zawarciem umowy o zarządzanie PPK;
• udziela podmiotom zatrudniającym informacji o działalności TFI i Funduszu;
• przekazuje podmiotom zatrudniającym materiały informujące o działalności TFI i Funduszu;
• przekazuje informacje o podmiotach zatrudniających zainteresowanych rozpoczęciem współpracy z TFI;
• organizuje spotkania pracowników z przedstawicielami podmiotów zatrudniających.
Z tytułu powyższych usług, Spółka otrzymuje wynagrodzenie.
W tak przedstawionym stanie faktycznym, Spółka zadała pytanie Dyrektorowi KIS czy usługi pośrednictwa
ubezpieczeniowego w zakresie dystrybucji pracowniczych planów kapitałowych, korzystają ze zwolnienia, o którym
mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 VATU.
Spółka stanęła na stanowisku, że świadczone przez nią usługi w zakresie pośrednictwa przy zawieraniu umów
o zarządzanie PPK powinny korzystać z powyższego zwolnienia. Zgodnie z orzecznictwem TSUE, mimo że w świetle
polskich przepisów, w szczególności w świetle przepisów ustawy z 11.9.2015 r. o działalności ubezpieczeniowej
i reasekuracyjnej (Dz.U. z 2018 r. poz. 999 ze zm.), nie stanowią działalności ubezpieczeniowej. Skarżąca wskazała,
że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 37 VATU stanowi zwolnienie o charakterze przedmiotowym, a nie podmiotowym,
a pojęcie usługi ubezpieczeniowej należy dla celów tego zwolnienia rozumieć w sposób szerszy niż definiuje to
ustawa o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej. Uwzględniając charakter czynności wykonywanych przez
Spółkę oraz istotę PPK, w ocenie Skarżącej powinny one korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 37 VATU.
Dyrektor KIS nie zgodził się ze stanowiskiem Skarżącej, wskazując że zakres czynności wykonywanych przez Spółkę
wskazuje, iż w istocie nie pośredniczy w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, lecz jedynie w zawarciu umowy
o zarządzanie PPK. Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora KIS, istotą czynności wykonywanych przez Spółkę jest
wyłącznie pośrednictwo w zawieraniu umów o zarządzanie PPK pomiędzy podmiotami zatrudniającymi a instytucją
finansową, a nie umów o prowadzenie PPK. Dyrektor KIS zauważył, że aby instytucja finansowa zajmująca się
inwestowaniem środków zgromadzonych przez pracowników zatrudniającego, mogła korzystać ze zwolnienia

z podatku od towarów i usług w zakresie zarządzania tymi środkami, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 VATU musi,
oprócz czynności wynikających z PPKU dotyczących lokowania pozyskanych środków, oferować również ochronę
ubezpieczeniową. Wymóg ten został przypisany wyłącznie do zawierania umów o prowadzenie PPK z zakładami
ubezpieczeń.
Jako że w ocenie Dyrektora KIS, usługi świadczone przez Skarżącą na rzecz TFI obejmują czynności pośrednictwa
wyłącznie w zakresie zawarcia umowy o zarządzanie PPK, to nie znajdzie zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1
pkt 37 VATU i usługi te będą podlegać opodatkowaniu VAT podstawową stawką.
Wydana przez Dyrektora KIS interpretacja indywidualna była przedmiotem skargi złożonej przez Spółkę do WSA
w Warszawie, w której Skarżąca zarzuciła przedmiotowej interpretacji naruszenie przepisów prawa materialnego
przez błędną wykładnię, polegająca na przyjęciu, że usługi wykonywane przez Skarżącą na rzecz TFI nie korzystają
ze zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 37 VATU. Ponadto, Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów
postępowania przez sporządzenie wadliwego uzasadnienia interpretacji indywidualnej poprzez nieustosunkowanie
się przez Dyrektora KIS do wykładni art. 43 ust. 1 pkt 37 VATU zaprezentowanej przez Spółkę oraz braku oceny
stanowiska Spółki przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
WSA uwzględnił zarzuty Spółki wskazując, że w istocie Dyrektor KIS nie ustosunkował się do argumentacji
podniesionej przez Skarżącą we wniosku o interpretację indywidualną, pomijając niektóre aspekty czynności
wykonywanych przez Spółkę i charakter czynności związanych z prowadzeniem oraz zarządzaniem PPK. WSA
stwierdził: „W rozpoznawanej sprawie Dyrektor KIS dokonując wykładni art. 43 ust. 1 pkt 37 VATU niewątpliwe
błędnie założył, że czynności pośrednictwa, opisane we wniosku o interpretację, ograniczają się do pośrednictwa
w zawieraniu umów o zarządzanie PPK”.

Komentarz
Należy zgodzić się ze stanowiskiem przyjętym przez WSA, który w komentowanym wyroku wskazał, że czynności
związane z PPK oraz zwolnienia ich z opodatkowania VAT należy rozpatrywać z perspektywy PPKU. WSA słusznie
zaznaczył, że zgodnie z brzmieniem PPKU warunkiem koniecznym do zawarcia umowy o prowadzenie PPK jest
uprzednie zawarcie umowy o zarządzanie PPK, przez co nie można rozpatrywać tych czynności rozłącznie również
na potrzeby VATU.
Oznacza to, że dla możliwości dystrybucji PPK wśród osób zatrudnionych u danego podmiotu konieczne jest
przekonanie podmiotu do zawarcia umowy o zarządzanie PPK z konkretną instytucją finansową. Innymi słowy,
pośrednictwo w zawieraniu umów o zarządzania PPK jest jednocześnie pośrednictwem o prowadzenie PPK, co
znaczy, że wykonywane przez Spółkę usługi w praktyce obejmują zarówno pośrednictwo w zawieraniu umów
o zarządzanie PPK, jak i pośrednictwo w zawieraniu umów o prowadzeniu PPK.
Tym samym Dyrektor KIS w niezasadny sposób przyjął, że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 37 VATU nie znajdzie
zastosowania do zakresu czynności realizowanych przez Skarżącą w ramach umowy zawartej z TFI.
Argumentując swoje stanowisko, Sąd wskazał, że usługi obejmujące pośrednictwo w zakresie zawierania umów
o prowadzenie i zarządzanie PPK należy przede wszystkim zweryfikować w kontekście warunków jakie dane
świadczenie powinno spełniać, aby mogło zostać uznane za usługi o charakterze ubezpieczeniowym. Po spełnieniu
tego warunku, kolejnym krokiem jest stwierdzenie czy pośrednictwo dotyczące tych usług mieści się w zakresie
zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 37 VATU. Skoro zatem Dyrektor KIS błędnie zaklasyfikował czynności wykonywane
przez Spółkę jako czynności obejmujące wyłącznie pośrednictwo w zawieraniu umów o zarządzanie PPK, to
w konsekwencji, niewłaściwie ocenił te usługi jako pozostające poza zakresem zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1
pkt 37 VATU.
Należy zaznaczyć, że komentowany wyrok wpisuje się w ogólną tendencję dotyczącą klasyfikacji pośrednictwa przy
zawieraniu umów o dystrybucję PPK na potrzeby VAT. W istocie organy podatkowe konsekwentnie odmawiają
stosowania zwolnienia z opodatkowania VAT w odniesieniu do pośrednictwa w zakresie umów dotyczących PPK
twierdząc, że czynności te nie dotyczą usług ubezpieczeniowych. Z powyższym poglądem nie zgadzają się sądy
administracyjne, które odrzucają pogląd prezentowany przez organy podatkowe wskazując, że z uwagi na
konstrukcję oraz cel PPK, usługi pośrednictwa dotyczące PPK są w istocie usługami objętymi zwolnieniem z VAT
m.in. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 VATU (zob. wyrok WSA w Gliwicach z 29.9.2020 r., I SA/GI 630/20, wyrok
WSA w Warszawie z 17.9.2020 r., III SA/Wa 2547/19,
czy wyrok WSA w Warszawie z 13.8.2020 r., III SA/Wa
2166/19,
).
Pogląd prezentowany przez sądy administracyjne należy uznać za słuszny. W istocie bowiem, głównym celem PPK
jest zabezpieczenie określonych środków pieniężnych dla osób pracujących, w celu ubezpieczenia finansowego
aspektu ich przyszłości. Uwzględniając zatem szeroki charakter pojęcia usług ubezpieczeniowych, nie
możnaa prioristwierdzić, że usługi w zakresie dystrybucji PPK znajdują się poza jego zakresem.
Ponadto, zgodnie z orzecznictwem TSUE, dla stosowania zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 37 VATU nie jest
konieczne, aby podmiot świadczący usługi w zakresie pośrednictwa dotyczącego usług ubezpieczeniowych posiadał
status zakładu ubezpieczeń.
W konsekwencji, WSA w komentowanym wyroku słusznie dokonał oceny przedstawionego stanu faktycznego.
Komentowane orzeczenie jest tym bardziej istotne, iż potencjalne obciążenie usług w zakresie dystrybucji PPK

ekonomicznym ciężarem VAT może zniechęcić potencjalnych adresatów tego produktu. Mając na uwadze treść
komentowanego wyroku, można mieć nadzieję, że przyczyni się on do zmiany podejścia organów podatkowych
w przypadku wydawania interpretacji podatkowych w podobnych stanach faktycznych.

Opracowanie i komentarz:
Tobiasz Olczak, Konsultant w dziale prawno – podatkowym PwC.
WSA w Warszawie z 20.1.2021 r., III SA/Wa 240/20,

Komentowany wyrok WSA wskazuje na istotę konieczności uprzedniego zawarcia umowy o zarządzanie PPK przed umową o prowadzenie PPK, co wpływa na pośrednictwo w obu umowach. Sąd uznał, że czynności pośrednictwa dotyczące PPK powinny być objęte zwolnieniem z VAT, wbrew stanowisku Dyrektora KIS. Orzeczenie to może wpłynąć na zmianę podejścia organów podatkowych do podobnych spraw.