SLIM VAT: Dorozumiane spełnienie warunków korekty in minus

Tematyka: SLIM VAT, faktury korygujące, korekty cen, podatek VAT, interpretacja indywidualna, Dyrektor KIS

Od 1.1.2022 r. nie ma już możliwości rozliczania faktur korygujących in minus na starych zasadach. Pakiet
SLIM VAT w tym zakresie jest więc już bezwzględną normą. Sposób stosowania nowych reguł nadal budzi
wątpliwości dotyczące praktyki. W najnowszej interpretacji indywidualnej Dyrektor KIS podpowiada, jak
korygować podatek w przypadku wtórnej weryfikacji nieprawidłowości w naliczonej pierwotnie cenie
(zarówno in minus, jak i in plus). Wnioski są dość optymistyczne.
Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.;
dalej: VATU) obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy, określonej w wystawionej fakturze
z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą.
Z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji musi wynikać, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą
warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług, określone w fakturze
korygującej. Warunki te zostały także spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. Przepis ten
obowiązuje w ww. brzmieniu od 1.1.2021 r., a więc od wejścia w życie przepisów ustawy z 27.11.2020 r. o zmianie
ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2419, dalej: ZmVATU20),
ustanawiającej tzw. pakiet SLIM VAT.
Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 17 VATU w przypadku, gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej
podstawy dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.
To również zasada wprowadzona do przepisów wraz z wejściem w życie ZmVATU20. Z praktycznego punktu
widzenia obowiązywała ona jednak już wcześniej. Nie wynikała jednak wprost z przepisów, lecz z praktyki
podatkowej.
Jak powszechnie wiadomo, pakiet SLIM VAT, zwłaszcza w zakresie faktur korygujących in minus, okazał się dużym
rozczarowaniem. Miało być prościej, a wyszło wręcz przeciwnie. Wiele zostało na ten temat powiedziane i napisane.
Od 1.1.2022 r. przepisy dodatkowo zyskują na znaczeniu. Nie ma już możliwości przejściowego stosowania zasad
sprzed wejścia w życie pakietu SLIM VAT. Czas więc najwyższy, by przyswoić nowe zasady, co nie jest łatwe
w obliczu brzmienia przepisów. Dlatego wszelkie interesujące interpretacje indywidualne w tym przedmiocie
przyjmuje się z otwartymi ramionami.
Czego dotyczyła sprawa
Podatnik prowadzi działalność w zakresie produkcji organicznych związków chemicznych na potrzeby własne oraz (w
niewielkim zakresie) na sprzedaż, głównie na rzecz podmiotów powiązanych. Podatnik z wyprzedzeniem określa, ile
produktów przeznaczy na sprzedaż. W tym celu ustala prognozę dostępności i prosi klientów o wskazanie
zapotrzebowania na produkowane przez siebie związki chemiczne. Planowanie produkcji i uzgadnianie
zapotrzebowania odbywa się w cyklach rocznych z góry. Klienci są jednak zobowiązani do comiesięcznego
informowania o spodziewanym zapotrzebowaniu na towary podatnika w kolejnym miesiącu.
Nawet najbardziej drobiazgowe planowanie może jednak nie odzwierciedlać rzeczywistego zapotrzebowania na
produkt: zarówno podatnika, jak i jego klientów. W przypadku wystąpienia niedoborów z produkcji własnej podatnik
dokonuje zakupu związków chemicznych od innych producentów. Na bieżąco fakturuje on klientów z tytułu
poszczególnych dostaw w danych okresach rozliczeniowych.
Po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego podatnik weryfikuje, czy zaszły okoliczności uzasadniające zmianę
dokonanego rozliczenia. Przykładowo, jeśli sprzedane towary zostały nabyte przez podatnika od podmiotów trzecich,
to klienci są dodatkowo obciążani kosztami dostawy od tych podmiotów. Dla celów rozliczenia stosowany jest
algorytm uwzględniający wszystkie zdarzenia, które wystąpiły w trakcie okresu rozliczeniowego. Z kolei w sytuacji,
w której pierwotne dostawy zostały zafakturowane z uwzględnieniem w ich cenie kosztów dostawy od podmiotów
trzecich, a po weryfikacji okaże się, że klient nie powinien ponosić całości lub części kosztów takich dostaw, podatnik
dokonuje odpowiedniego obniżenia ceny.
Rozliczenia są dokumentowane i udostępniane klientom w formie arkusza kalkulacyjnego w terminie czternastu dni
po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego. Jeśli rozliczenie wskazuje na rozbieżności w stosunku do
pierwotnej ceny, to podatnik wystawia zbiorcze faktury korygujące, dotyczące zmiany ceny towaru będącego
przedmiotem dostaw w danym okresie. Zasady weryfikacji i podstawy korekt wynikają z zawieranych przez podatnika
umów. Sposób przeprowadzenia weryfikacji w konkretnym okresie, jej efekt oraz wszelkie czynniki do niego
prowadzące są uwzględnione w przyjętym algorytmie. Klienci podatnika akceptują wynik weryfikacji w sposób
dorozumiany (brak uwag na e-mail z arkuszem kalkulacyjnym jest formą akceptacji korekt, przyjętą przez strony) lub
bezpośrednio poprzez akceptację korekty rozliczenia w korespondencji e-mail.

Pomimo dość szczegółowo określonych reguł związanych z korektą cen podatnik nabrał wątpliwości co do tego,
w jaki sposób powinien rozliczyć korektę podatku należnego (zarówno in minus, jak i in plus) w związku
z wystawianymi w takich okolicznościach fakturami korygującymi.
Stanowisko organu
Dyrektor KIS rozstrzygnął sprawę, wydając interpretację indywidualną z 24.12.2021 r., 0114-KDIP4-
2.4012.682.2021.4.WH. W pierwszej kolejności zdefiniował on dwa najważniejsze pojęcia nowego systemu
rozliczania faktur korygujących in minus. Uzgodnienie warunków pomniejszenia podstawy opodatkowania to
ustalenie przez strony faktu obniżenia, wykazanego na fakturze pierwotnej wynagrodzenia. Uzgodnienie może
wskazywać również okoliczności, których uzasadni w przyszłości obniżenie należności. Spełnienie warunków to zaś
ziszczenie się zdarzenia, stanowiącego przesłankę obniżenia podstawy opodatkowania. Co ważne w wielu
wypadkach, zawierając uzgodnienie, strony nie precyzują wprost zdarzenia, które uzasadnia dokonanie korekty.
Zdaniem fiskusa, podobnie zresztą jak w przypadku uzgodnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania, fakt
ich spełnienia może być stwierdzony w sposób dorozumiany.
Mając na uwadze analizowany konkretny przypadek, zdaniem fiskusa uzgodnieniem warunków zmieniających
podstawę opodatkowania są umowy zawarte z klientami oraz przesyłane arkusze kalkulacyjne. Za spełnienie
warunków korekty należy uznać brak uwag ze strony klienta na przesłany e-mail z arkuszem kalkulacyjnym. Gdy
więc te kryteria będą spełnione, podatnik może obniżyć podatek należny w okresie wystawienia faktury korygującej
(zakładając, że faktura korygująca „wieńczy dzieło” i została wystawiona w następstwie ww. okoliczności).
Co do faktur korygujących in plus fiskus uznał, że w opisywanych okolicznościach podatek należny został wykazany
na fakturach pierwotnych w prawidłowej wysokości. Przyczyny korekty wynikają natomiast ze zdarzeń
gospodarczych, zaistniałych w okresie późniejszym. Konieczne jest zatem zwiększenie podstawy opodatkowania, ale
dopiero po weryfikacji dokonanej przez podatnika, czyli w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty
(tj. w rozliczeniu za okres, w którym wystawione są faktury korygujące).

Komentarz
Dyrektor KIS nadal chyba sam się nieco gubi w meandrach zasad rozliczeń faktur korygujących in minus pod
rządami pakietu SLIM VAT. Może o tym świadczyć stwierdzenie zawarte w omawianej interpretacji, zgodnie z którym
jeżeli podatnik otrzyma informację o spełnieniu warunków obniżenia podstawy opodatkowania w okresie
wcześniejszym niż okres, w którym wystawiono fakturę korygującą, to wówczas podatnik zobowiązany będzie do
pomniejszenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym taką informację otrzyma. Rzecz w tym, że
podatnik, składając wniosek o wydanie opisywanej interpretacji, nie pytał o korektę podatku naliczonego, lecz
należnego. Być może jednak ww. zdanie wkradło się do uzasadnienia Dyrektora KIS jedynie przez przypadek.
Delikatny niesmak pozostał, jednak należy pozostawić tę kwestię.
Dużo ważniejsze jest bowiem interpretowanie definicji, tworzonych wokół nowych zasad rozliczania faktur
korygujących (zwłaszcza in minus). Z pewnym entuzjazmem należy przyjąć akceptowaną przez fiskusa możliwość
identyfikacji uzgodnień i spełnienia warunków korekty w sposób dorozumiany. Dyrektor KIS potwierdza, że spełnienie
warunku korekty ma miejsce wtedy, gdy nabywca nie podnosi uwag na przesłany e-mail z arkuszem kalkulacyjnym.
Jeśli więc strony umówiły się, że brak zgłoszenia uwag równa się akceptacji nowych warunków, to wówczas warunek
korekty się ziszcza. Tego rodzaju podejście wymaga jednak czujności od nabywcy. Może okazać się, że brak
przedstawienia przez niego uwag będzie równoznaczne z koniecznością obniżenia podatku naliczonego w okresie
bierności. Skoro spełniły się warunki korekty, spełnia się także przepowiednia art. 86 ust. 19a VATU. Tak czy owak to
pewne odformalizowanie procedury korygowania podatku należnego, co nie zmienia faktu, że nawet dorozumiana
akceptacja z pewnością wymaga odpowiedniej dokumentacji (nie wiadomo, czy sama umowa wystarczy).
Jeszcze więcej entuzjazmu budzi podejście fiskusa do korekt in plus. Wydawać by się mogło, że opisywane korekty
mają charakter pierwotny. Skoro klient miał ponieść dodatkowe koszty transportu, ale ich nie poniósł, to logika
nakazywałaby cofnąć się z korektą do pierwotnego okresu. Dyrektor KIS uznał jednak, że przyczyna korekty
powstaje w takim przypadku dopiero wraz z weryfikacją pierwotnego rozliczenia. Wtedy to okazuje się, że cenę
trzeba podnieść. Pierwotna faktura poprawnie odzwierciedlała rzeczywistość na moment wystawienia. Korekta ma
więc miejsce na bieżąco - jest to z pewnością podejście korzystne dla podatnika.
Nie taki SLM VAT straszny, jak go malują? To z pewnością przedwczesne stwierdzenie. Dobrze jednak, że podatnicy
zyskują kolejne wskazówki interpretacyjne.

Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 24.12.2021 r., 0114-KDIP4-2.4012.682.2021.4.WH

Dyrektor KIS nadal chyba sam się nieco gubi w meandrach zasad rozliczeń faktur korygujących in minus pod rządami pakietu SLIM VAT. Może o tym świadczyć stwierdzenie zawarte w omawianej interpretacji, zgodnie z którym jeżeli podatnik otrzyma informację o spełnieniu warunków obniżenia podstawy opodatkowania w okresie wcześniejszym niż okres, w którym wystawiono fakturę korygującą, to wówczas podatnik zobowiązany będzie do pomniejszenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym taką informację otrzyma. Rzecz w tym, że podatnik, składając wniosek o wydanie opisywanej interpretacji, nie pytał o korektę podatku naliczonego, lecz należnego. Być może jednak ww. zdanie wkradło się do uzasadnienia Dyrektora KIS jedynie przez przypadek. Delikatny niesmak pozostał, jednak należy pozostawić tę kwestię.