TSUE o stawkach VAT na drewno opałowe

Państwa członkowskie mają prawo do elastyczności w stosowaniu stawek VAT, ale z zachowaniem zasad unijnego systemu. Najnowszy wyrok TSUE dotyczył drewna opałowego, ale ma znaczenie uniwersalne. Stawki VAT w Polsce mają charakter tymczasowy. Omawiany wyrok TSUE podkreślił, że państwa mają kompetencje do określania stawek VAT na konkretne grupy towarów i usług.

Tematyka: TSUE, stawki VAT, drewno opałowe, państwa członkowskie, zasada neutralności, preferencyjne stawki VAT, obniżone stawki VAT

Państwa członkowskie mają prawo do pewnej elastyczności w stosowaniu preferencyjnych stawek VAT. Nie
mogą jednak w tej elastyczności zatracić się i zapominać o fundamentalnych zasadach unijnego systemu
VAT. Podobne towary i usługi powinny być opodatkowane w podobny – czytaj „w ten sam” sposób.
Najnowszy wyrok TSUE wydany w niemieckiej sprawie dotyczy drewna opałowego. Jednak konkluzje z niego
płynące mają charakter uniwersalny. Stosowane będą zatem również w krajowym porządku prawnym.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 i 2 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.;
dalej: VATU), stawka podatku wynosi 22%, z pewnymi rzecz jasna zastrzeżeniami. Dla towarów i usług
wymienionych w załączniku nr 3 do VATU, stawka podatku wynosi 7% VAT. Obecny poziom stawek VAT
w wysokości 8% i 23% ma charakter „tymczasowy”, od 1.1.2011 r. zgodnie z art. 146a i art. 146aa VATU. Z kolei
towary i usługi wskazane w załączniku 10 do VATU korzystają z 5% stawki VAT.
Temat stawek VAT znów zyskał w ostatnim czasie na znaczeniu. A to z uwagi na rozwiązania tzw. tarczy
antyinflacyjnej. Na podstawie art. 146da-146dc VATU, wybrane towary (w tym m.in. żywność, gaz, energia
elektryczna, paliwa) korzystają z czasowej obniżki stawek VAT. Wciąż aktualne pozostają jednak i inne niż
wynikające z przejściowych przepisów wątpliwości praktyczne w zakresie stosowania takiej czy innej stawki podatku.
Nie tylko w Polsce. Omawiany w niniejszym tekście wyrok TSUE dotyczy co prawda niemieckich przepisów
i tamtejszej praktyki podatkowej. Wpisuje się jednak w znany od dawna i u nas trend różnicowania stawek VAT na
towary i usługi podobne z perspektywy zaspokajania potrzeb konsumenta.
Czego dotyczyła sprawa
Niemiecki podatnik VAT sprzedaje zrębki drzewne oraz świadczy usługi w zakresie konserwacji instalacji grzewczych
wykorzystujących takie zrębki drzewne jako paliwo opałowe. Wyróżnia przy tym dwa rodzaje zrębków: przemysłowe,
pochodzące z cięcia kłód, których ścinki są następnie rozdrabniane. Oraz zrębki leśne, te pochodzą z koron drzew
i zagajników w ramach utrzymania lasów. Podatnik dostarczał zrębki obydwu rodzajów do gminy i parafii. Dodatkowo,
podatnik świadczył także usługi monitorowania działania systemu ogrzewania zrębkami drzewnymi, w tym
konserwacji i czyszczenia.
Zdaniem niemieckiego organu podatkowego, zrębki podlegają opodatkowaniu podstawową stawką VAT. Zdaniem
podatnika – niekoniecznie. Jego zdaniem, właściwa powinna być dla zrębków obydwu rodzajów stawka obniżona.
Przepisy unijne określają bowiem możliwość stosowania przez państwa członkowskie stawki obniżonej dla drewna
opałowego. Lokalne przepisy niemieckie również przewidują obniżoną stawkę VAT względem drewna opałowego
w postaci kłód, szczap, gałęzi, wiązek chrustu lub w podobnych postaciach. Ale także trocin oraz drewna
odpadowego i ścinek drewnianych, aglomerowanych w kłody, brykiety, granulki lub podobne postacie. Dlaczegóż
więc zrębki, jako wyroby niewątpliwie podobne, mają z preferencyjnej stawki nie korzystać?
Sprawa trafiła przed TSUE. Poza zakresem samej definicji drewna opałowego, sąd unijny zmierzył się też
z uprawnieniem państw członkowskich do precyzyjnego określania zakresu preferencji w ramach danej grupy
towarowej (tu: drewna opałowego). A w konsekwencji, czy stosowanie różnych stawek VAT na podobne w gruncie
rzeczy produkty nie narusza zasady neutralności podatkowej.
Stanowisko TSUE
TSUE rozstrzygnął sprawę wydając wyrok z 3.2.2022 r., C-515/20,
. Trybunał uznał po pierwsze, że pojęcie
drewna opałowego należy interpretować przez pryzmat potocznego znaczenia. „Drewno opałowe” oznacza więc
każde drewno, które ze względu na swoje obiektywne właściwości jest przeznaczone wyłącznie do spalania.
Po drugie, państwa członkowskie mają kompetencje do precyzyjnego określania kategorii towarów i usług
opodatkowanych obniżoną stawką VAT, poprzez odwołanie się do klasyfikacji statystycznych nomenklatury scalonej
CN. Państwa członkowskie mogą jednak zrezygnować z zastosowania takiej stawki do dostaw drewna opałowego.
Uprawnienie takie obejmuje również możliwość stosowania stawki obniżonej tylko do niektórych dostaw drewna
opałowego, pod warunkiem że uprawnienie to jest wykonywane w ścisłych granicach odstępstwa. Możliwość
zastrzeżenia korzystania ze stawki obniżonej tylko dla niektórych dostaw drewna opałowego jest przy tym
uzależniona od przestrzegania zasady neutralności podatkowej.
I wreszcie, po trzecie. TSUE zauważył, że owa zasada neutralności stoi na przeszkodzie temu, aby towary lub usługi
podobne (tj. takie, które wykazują analogiczne właściwości i zaspokajają te same potrzeby konsumenta, według
kryterium porównywalności w użytkowaniu), które są konkurencyjne wobec siebie, były traktowane odmiennie
z punktu widzenia VAT. Chodzi więc o zbadanie, czy dane towary lub usługi są wzajemnie zastępowalne z punktu

widzenia przeciętnego konsumenta. A więc, czy zrębki drzewne mogą czy nie mogą być zastąpione tymi innymi
rodzajami drewna opałowego. Zbadanie takiego stanu rzeczy to już jednak nie zadanie TSUE, lecz należy do sądu
odsyłającego.

Komentarz
Omawiane rozstrzygnięcie zapewne nie wywróci do góry nogami kwestii opodatkowania VAT drewna opałowego
w Polsce. W tym temacie doszło bowiem względnie niedawno do istotnej zmiany. Do 30.6.2020 r., dostawa drewna
opałowego klasyfikowanego w ramach PKWiU 02.20.14.0 korzystała z obniżonej 8% stawki VAT. Wejście w życie
tzw. nowej matrycy stawek VAT zmieniło ten stan rzeczy. Okazało się, że drewno opałowe znalazło się w wąskiej
grupie towarów i usług, w stosunku do których stawka VAT wzrosła od 1.7.2020 r. do swojej podstawowej wartości
23%. Nie tylko przysłowiowe ośmiorniczki zdrożały więc w wyniku nowej matrycy stawek VAT. Nie stawia to naszego
systemu podatkowego w proekologicznym świetle. Niemniej, art. 122 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28.11.2006 r.
w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz UE L z 2006 r. Nr 347 poz. 1, dalej: VATDyr)
wyraźnie daje państwom członkowskim jedynie kompetencję do stosowania stawki obniżonej dla drewna opałowego.
Brak skorzystania z tej możliwości nie narusza prawa unijnego.
Abstrahując od samego drewna opałowego, ogólne tezy TSUE odnośnie stosowania obniżonych stawek VAT, choć
znane od lat są jednak nadal aktualne. Nawet pomimo wejścia w życie przepisów tzw. nowej matrycy stawek VAT.
Okazuje się bowiem, że problem „podobieństwa” towarów opodatkowanych różnymi stawkami ma w naszym
prawodawstwie podatkowym wciąż miejsce. Dowodem na to jest chociażby zadane niedawno przez WSA we
Wrocławiu pytanie prejudycjalne do TSUE (postanowienie z 28.1 2022 r., I SA/Wr 208/21,
). Sprawa dotyczy
napojów mlecznych. Zasadniczo, są one opodatkowane 5% stawką VAT (w okresie od 1.2.2022 r. do 31.7.2022 r.
nawet 0% stawką VAT). Jeżeli jednak napoje wydawane są w ramach usługi związanej z wyżywieniem, samo
w sobie skutkuje to koniecznością stosowania 8% stawki VAT (art. 41 ust. 12f VATU). Te rozróżnienie budzi
wątpliwości, bo też z perspektywy klienta nabycie napoju mlecznego w sklepie spożywczym czy też w punkcie
gastronomicznym nie ma większego znaczenia. Te same potrzeby konsumenta są w tym wypadku zaspokajane.
Niewykluczone, że temat zasadności stosowania obniżonych stawek VAT wróci przed oblicze TSUE za jakiś czas
również w odniesieniu do uregulowań naszej tarczy antyinflacyjnej. Już dziś pojawiają się w tym zakresie wątpliwości
np. w odniesieniu do paliw.

Wyrok TSUE z 3.2.2022 r., C-515/20,

TSUE potwierdził prawo państw członkowskich do precyzyjnego określania stawek VAT, także dla drewna opałowego. Zasada neutralności podatkowej jest kluczowa. Temat stosowania preferencyjnych stawek VAT na podobne towary jest nadal aktualny, nawet po wprowadzeniu nowych przepisów.