Komandytariusz podatnikiem VAT z tytułu prowadzenia spraw spółki komandytowej

Nie tylko komplementariusz spółki komandytowej, ale także komandytariusz są uznawani za podatników VAT w zakresie prowadzenia spraw spółki komandytowej, zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora KIS. Sprawa dotyczyła kwalifikacji czynności prowadzenia spraw spółki komandytowej pod względem opodatkowania VAT, a także odpowiedzialności wspólników. Zgodnie z przepisami podatkowymi, zarówno komplementariusze, jak i komandytariusze, działający na rzecz spółki komandytowej, powinni wystawiać faktury VAT za świadczone usługi. Interpretacja ta ma istotne znaczenie dla podatkowej sytuacji wspólników spółek osobowych.

Tematyka: komandytariusz, komplementariusz, spółka komandytowa, podatek VAT, interpretacja indywidualna, Dyrektor KIS, faktura VAT, czynności gospodarcze, odpowiedzialność wspólników, opodatkowanie działalności gospodarczej

Nie tylko komplementariusz spółki komandytowej, ale także komandytariusz jest podatnikiem VAT w zakresie
czynności polegających na prowadzeniu spraw spółki komandytowej. Nie ma znaczenia, że nie ponosi on
nieograniczonej odpowiedzialności za swoje działania względem osób trzecich. Wszystko ze względu na
kwalifikację przychodów z tego rodzaju działalności w ramach tzw. innych źródeł.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931; dalej:
VATU), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne,
wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z art.
15 ust. 3 VATU, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności z tytułu których
przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 albo art. 13 pkt 2-9 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od
osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128; dalej: PDOFizU). Nie są więc podatnikami VAT osoby osiągające
przychód ze stosunku pracy. A także z działalności prowadzonej osobiście, o ile łącznie są spełnione kryteria co do
związania warunkami wykonywania czynności, wynagrodzeniem oraz odpowiedzialnością (dany podmiot nie ponosi
odpowiedzialności względem osób trzecich za swoje działania).
Ww. przepisy stały się podstawą bardzo wielu rozstrzygnięć co do uznawania (lub nie) za podatników VAT np.
członków zarządu czy wyspecjalizowanych managerów wysokiego szczebla. W ostatnim czasie, dużą popularnością
ponownie cieszą się rozwiązania polegające na rozliczeniach między spółką kapitałową a wspólnikiem w zakresie
powtarzających się świadczeń na rzecz spółki (np. w odniesieniu do spółki z o.o. na podstawie art. 176 ustawy
z 15.9.2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1526; dalej: KSH). Choć analogicznych przepisów
brak w odniesieniu do spółek osobowych, tam również wspólnicy prowadzą sprawy spółek i świadczą na ich rzecz.
Zagadnienie dotyczy więc m.in. także wspólników spółki komandytowej. Zarówno komplementariuszy jak
i komandytariuszy. Czy są oni z tego tytułu podatnikami VAT? Czy – choć status komandytariusza
i komplementariusza jest istotnie różny – ich sytuacja podatkowa powinna też być różnicowana?
Czego dotyczyła sprawa
Spółka komandytowa prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT. Spółka ma pięciu wspólników: trzech
komplementariuszy i dwóch komandytariuszy. Zgodnie z postanowieniami umowy spółki, każdy wspólnik ma prawo
i obowiązek prowadzenia jej spraw. Umowa przewiduje ponadto, że za prowadzenie spraw spółki komandytowej
wspólnik może otrzymywać wynagrodzenie w wysokości i na zasadach określonych w uchwale. Ma być ono
wypłacane comiesięcznie przez czas nieoznaczony do czasu ewentualnego uchylenia uchwały wspólników w tym
przedmiocie. Wynagrodzenie jest niezależne od zysku przysługującego wspólnikom z tytułu udziału w spółce.
Podstawą do prowadzenia przez wspólników spraw spółki jest sama umowa spółki, nie została zawarta żadna
odrębna umowa o zarządzanie spółką komandytową czy o prowadzenie jej spraw. Umowa spółki komandytowej nie
przewiduje odpowiedzialności komandytariusza wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku
z prowadzeniem przez niego spraw spółki – standardowo komandytariusze odpowiadają za zobowiązania spółki
wobec jej wierzycieli jedynie do wysokości sumy komandytowej. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za
czynności wykonywane przez komandytariusza ponosi więc sama spółka, komplementariusze (bez ograniczenia)
oraz komandytariusze (do wysokości sumy komandytowej). W umowie spółki komandytowej nie zostało zapisane, że
komandytariusz świadcząc czynności prowadzenia spraw spółki wykorzystuje jej infrastrukturę czy inne zasoby.
Wspólnicy postanowili potwierdzić, czy czynności polegające na prowadzeniu spraw spółki podlegają opodatkowaniu
VAT. Ich zdaniem tak – ale tylko w odniesieniu do czynności komplementariuszy. Z kolei czynności polegające na
prowadzeniu spraw spółki komandytowej przez komandytariuszy nie podlegają opodatkowaniu VAT.
Stanowisko organu
Dyrektor KIS rozstrzygnął sprawę wydając interpretacje indywidualną z 4.7.2022 r., 0112-KDIL1-
2.4012.122.2022.2.PM. Organ zgodził się co do tego, że czynności wykonywane przez komplementariuszy stanowią
działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 VATU. Zwłaszcza, że komplementariusz odpowiada wobec
osób trzecich za zobowiązania spółki solidarnie w sposób subsydiarny, lecz bez ograniczeń.
Co ważne, zdaniem Dyrektora KIS również komandytariusze prowadzący sprawy spółki komandytowej działają w tym
zakresie jako podatnicy VAT. Co prawda nie ponoszą oni pełnej odpowiedzialności względem osób trzecich za swoje
działania. Niemniej, wynagrodzenie za te czynności nie zostało wymienione w art. 12 ust. 1-6 oraz art. 13 pkt 2-9
PDOFizU). Należy więc oceniać te czynności według zasad ogólnych. Mieszczą się więc one w pojęciu działalności

gospodarczej, o którym mowa w art. 15 ust. 2 VATU. Świadczenie usług prowadzenia spraw spółki komandytowej
przez jej wspólników za wynagrodzeniem nie zostało też wymienione wśród usług zwolnionych od podatku,
w konsekwencji stanowią one usługi opodatkowane podatkiem VAT.
W konsekwencji, wspólnicy powinni dokumentować wykonywane czynności poprzez wystawienie faktur VAT.
Przyjmując, że spółka komandytowa prowadzi działalność wyłącznie opodatkowaną VAT, powinno jej przysługiwać
prawo do odliczenia podatku naliczonego z wystawianych przez wspólników faktur.

Komentarz
Dyrektor KIS wykazał się wiedzą wykraczającą poza przepisy podatkowe i zaprezentował obszerny wywód na temat
roli komplementariusza spółki komandytowej. Wskazał, że przepisy KSH przyznają komplementariuszom prawo
i obowiązek prowadzenia spraw spółki komandytowej. Wierzyciel takiej spółki może prowadzić egzekucję z majątku
wspólnika w przypadku, gdy egzekucja z majątku spółki okaże się bezskuteczna. Komplementariusz odpowiada więc
wobec osób trzecich za zobowiązania spółki solidarnie w sposób subsydiarny, lecz bez ograniczeń, ponosząc ryzyko
ekonomiczne działalności. A kwestia ponoszenia ryzyka ekonomicznego jest – zdaniem Dyrektora KIS - jednym
z wyróżników prowadzenia działalności gospodarczej.
Nie jest to jednak wywód konsekwentny. Jednocześnie bowiem, brak ponoszenia nieograniczonego ryzyka przez
komandytariusza sam w sobie nie przesądza o braku prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji,
komandytariusz też jest podatnikiem VAT, choć pełnej odpowiedzialności nie ponosi. Zdaniem fiskusa nie ma to
w przypadku komandytariusza znaczenia, z uwagi na kwalifikację osiąganych przychodów do tzw. innych źródeł. Nie
ma tu zastosowania norma art. 15 ust. 3 pkt 3 VATU. Ale z tych samych względów, nie stosuje się jej do
komplementariuszy.
Sytuacja komandytariuszy i komplementariuszy przypomina więc trochę sytuację wspólnika spółki kapitałowej (np.
z o.o.), który zapewnia na rzecz spółki powtarzające się świadczenia. On z tego tytułu może nie ponosić żadnej
odpowiedzialności względem osób trzecich. Przepis art. 176 § 1 KSH nie stanowi jednak zdaniem Dyrektora KIS
„przejawu stosunków korporacyjnych”. Tylko podstawę do rozliczeń w ramach standardowo (i szeroko) rozumianej
działalności gospodarczej. Jakkolwiek więc wspólnicy kwalifikują na gruncie podatku dochodowego swoje przychody
do tzw. innych źródeł, na gruncie podatku VAT traktowani są jak podatnicy, którzy powinni wystawiać z tego tytułu
faktury.

Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 4.7.2022 r., 0112-KDIL1-2.4012.122.2022.2.PM

Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS wykazała, że zarówno komplementariusze, jak i komandytariusze spółki komandytowej, są uznawani za podatników VAT za czynności prowadzenia spraw spółki. Wspólnicy powinni dokumentować wykonywane czynności poprzez wystawienie faktur VAT, co ma wpływ na ich obowiązki podatkowe i prawo do odliczenia podatku naliczonego.