Płatnik ma obowiązek zapłaty VAT z tytułu WNT paliwa

Podatnicy dokonujący WNT paliw nie mogą już powoływać się na niezgodność przepisów krajowych z unijnymi odnośnie konieczności zapłaty podatku w ciągu 5 dni. Ustawodawca zmodyfikował przepisy krajowe, przesuwając moment zapłaty WNT na moment późniejszy niż wystawienie faktury. Wątpliwości praktyczne nadal istnieją, zwłaszcza w kontekście interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 22.7.2022 r.

Tematyka: WNT, paliwa, VAT, pakiet paliwowy, rozliczenia podatkowe, interpretacja indywidualna, Dyrektor KIS, TSUE, zmiany przepisów VATU

Podatnicy dokonujący WNT paliw nie mogą już powoływać się na niezgodność przepisów krajowych
z unijnymi odnośnie konieczności zapłaty podatku w ciągu 5 dni. Wszystko dlatego, że ustawodawca
zmodyfikował przepisy krajowe poprzez odsunięcie momentu zapłaty WNT na moment z zasady późniejszy
niż wystawienie faktury (a więc moment powstania obowiązku podatkowego). Taki „lifting” przepisów
sprawił, że tzw. pakiet paliwowy w VAT nie trafił w całości do kosza w wyniku wyroku TSUE z 9.9.2021 r., G
sp. z o.o., C-855/19,
. Wątpliwości praktyczne nadal jednak występują.
Zgodnie z art. 103 ust. 5a ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931; dalej:
VATU) w przypadku WNT paliw podatnik jest obowiązany, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do
obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek urzędu skarbowego właściwego w zakresie wpłat podatku
akcyzowego, w terminie 5 dni od dnia, w którym towary te zostały wprowadzone do określonego we właściwym
zezwoleniu miejsca odbioru lub do składu podatkowego. Zgodnie z art. 17a VATU płatnikiem podatku od WNT paliw
jest odpowiednio zarejestrowany odbiorca lub podmiot prowadzący skład podatkowy, dokonujący na rzecz innego
podmiotu wewnątrzwspólnotowego nabycia takiego paliwa.
Ww. przepisy obowiązują od 1.8.2016 r. w ramach prawnych tzw. pakietu paliwowego. Jego zadaniem jest
uszczelnienie systemu VAT w Polsce, narażonego na proceder wyłudzeń i oszustw karuzelowych, który bardzo
głęboko zainfekował branżę paliwową (głośny wyrok NSA z 11.12.2018 r., I FSK 1919/16,
, to tylko jeden
z wielu). Problem w tym, że pomysł na uszczelnienie VAT na rynku paliw nie spotkał się z aprobatą TSUE. Trybunał
wydał wyrok z 9.9.2021 r. w sprawie C-855/19,
, w którym uznał, że przepisy unijne stoją na przeszkodzie
ustanowieniu obowiązku zapłaty VAT od WNT, zanim podatek ten stanie się wymagalny (a tak było w polskim
przypadku).
Ustawodawca nie zdecydował się na uchylenie wadliwych przepisów, lecz na ich mały lifting. Zgodnie
z obowiązującym od 28.12.2021 r. art. 103 ust. 5ac VATU, jeżeli termin płatności podatku określony w sposób
właściwy dla WNT paliw przypada na dzień wcześniejszy niż dzień wystawienia faktury, termin płatności podatku
upływa w dniu następującym po dniu wystawienia tej faktury, nie później niż 16. dnia miesiąca następującego po
miesiącu dokonania dostawy. W wielu przypadkach stosowanie przepisów pakietu paliwowego rozdziela rozliczenie
i zapłatę VAT między podatnika a płatnika. Może się zdarzyć, że obydwa podmioty mają inne zdanie odnośnie tego,
które zasady stosować.
Czego dotyczyła sprawa
Spółka prowadzi działalność w branży paliwowej zgodnie z otrzymanymi koncesjami na magazynowanie paliw
ciekłych i na przeładunek paliw ciekłych, koncesją na wytwarzanie paliw ciekłych oraz z zezwoleniem na
prowadzenie składu podatkowego. W ramach tej działalności spółka nabywa paliwo m.in. z innych krajów UE na
rzecz innych podmiotów w ramach prowadzonego składu podatkowego. Jest więc przy okazji płatnikiem podatku
VAT od WNT paliw ciekłych, wymienionych w art. 103 ust. 5aa VATU. Spółka jako płatnik oblicza oraz pobiera od
kontrahenta kwotę należnego podatku VAT, a następnie odprowadza ten podatek do właściwego organu
podatkowego oraz składa deklaracje podatkowe w wymaganej formie.
W związku z przywoływanym już wyrokiem TSUE spółka zauważa tendencję, że część partnerów handlowych
odstępuje od stosowania mechanizmu przewidzianego w art. 103 ust. 5a VATU i stosuje ogólny przepis regulujący
sposób rozliczania WNT (a więc bez konieczności zapłaty). Spółka doświadcza więc pewnego rodzaju dualizmu
rozliczeń VAT w praktyce obrotu gospodarczego. Możliwe są sytuacje, że to partner handlowy chce rozliczać W NT
na zasadach ogólnych. W takim wypadku spółka może nie spełnić ciążących na niej ustawowych wymogów. Co
prawda podatek będzie rozliczony, ale po stronie podatnika pozostanie dyskomfort co do ewentualnych
konsekwencji. Dlatego też podatnik postanowił potwierdzić, czy w przypadku rozliczenia WNT przez nabywcę na
zasadach ogólnych będą ciążyć na nim obowiązki płatnika.
Stanowisko organu
Dyrektor KIS rozstrzygnął sprawę, wydając interpretacje indywidualną z 22.7.2022 r., 0111-KDIB3-
3.4012.33.2022.1.MK,
. Przypomniał, że samo wydanie orzeczenia TSUE nie zmienia ani nie uchyla
obowiązujących przepisów krajowych, a organy podatkowe nie mogą co do zasady same powoływać się wobec
podatnika bezpośrednio na przepisy dyrektywy. To podatnik do czasu zmiany odpowiednich przepisów prawa
krajowego ma możliwość dokonania wyboru, tj. może zastosować obowiązujące normy prawa krajowego lub
bezpośrednio zastosować przepisy dyrektywy z uwzględnieniem wykładni wskazanej w orzeczeniu TSUE.

Dyrektor KIS zwrócił jednak uwagę, że w obecnym stanie prawnym, gdy termin płatności podatku od WNT paliw
przypadnie przed powstaniem obowiązku podatkowego, to zostanie przesunięty odpowiednio na dzień następujący
po dniu powstania obowiązku podatkowego. Wprowadzony przepis art. 103 ust. 5ac VATU nie ustanawia obowiązku
zapłaty podatku zanim stał się on wymagalny. Dlatego dziś nie zachodzą przesłanki do powoływania się na wyrok
TSUE z 9.9.2021 r., C-855/19,
. W konsekwencji to płatnik (a więc Spółka) powinien dokonać wpłaty podatku
VAT w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia paliw z terytorium UE do swojego składu podatkowego pod warunkiem,
że termin płatności podatku przypada w dniu wystawienia lub jest późniejszy niż dzień wystawienia faktury przez
podatnika podatku od wartości dodanej dokumentującej dokonanie dostawy, która stanowi WNT paliw. Nie ma więc
możliwości stosowania zasad ogólnych, gdyż co do zasady tylko płatnik jest zobowiązany do dokonania wpłaty
podatku VAT na konto właściwego organu podatkowego, ale w różnych terminach - w zależności od tego, kiedy
powstanie obowiązek podatkowy z tytułu WNT paliw.

Komentarz
Opisywany dylemat spółki, płatnika podatku z tytułu WNT, ma istotne znaczenie praktyczne. Działając w tej formie,
pobiera ona stosowną kwotę podatku od swojego kontrahenta i wpłaca ją do urzędu w jego imieniu. Jeśli nabywca
paliwa odmawia przekazania tej kwoty, płatnik prowadzący skład podatkowy czy też zarejestrowany odbiorca może
być narażony na konieczność zapłaty podatku z własnych środków. Fakt, że dla niektórych paliw stawka podatku
wynosi czasowo nie 23%, a 8% VAT, zgodnie z art. 146dc VATU, nie jest pocieszający. Nadal mowa więc
o znacznych kwotach.
Omawiane rozstrzygnięcie jest więc o tyle „korzystne” dla płatników, że odbiera nabywcom paliw argumenty
w zakresie zasłaniania się niezgodnością przepisów krajowych z unijnymi oraz wyrokiem TSUE, a przynajmniej
począwszy od transakcji realizowanych od 28.12.2021 r., gdy nastąpiła zmiana przepisów VATU. Powyższej
konkluzji nie zmienia również fakt, że nabywca paliwa uzyskał w zakresie możliwości stosowania zasad ogólnych
interpretację indywidualną. Interpretacje indywidualne spełniają swoje funkcje wyłącznie dla podmiotu, na rzecz
którego zostały wydane. Co jednak ważniejsze, z zasady tracą swą aktualność w przypadku zmiany stanu prawnego
lub zmiany przez Szefa KAS.
Wydanie przez TSUE wyroku z 9.9.2021 r. w sprawie C-855/19,
wprowadziło do rozliczeń z tytułu WNT paliw
duże zamieszanie. Formalnie rzecz biorąc, do 28.12.2021 r. podatnicy mogli post factum ignorować przepisy pakietu
paliwowego. To dobra wiadomość zwłaszcza dla tych, którzy otrzymali decyzje domiarowe. Mogli oni na podstawie
art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z 29.8.1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540) wznowić zakończone
prawomocną decyzją postępowanie w terminie miesiąca od publikacji sentencji wyroku. Po 28.12.2021 r. wróciliśmy
jednak do konieczności zapłaty podatku z tytułu WNT, choć w nieco innej cezurze czasowej.
Pozostają nadal nierozwiązane praktyczne problemy. Zapłata podatku z tytułu WNT może zależeć od daty
wystawienia faktury przez dostawcę. Teoretycznie nabywca, a tym bardziej płatnik, mogą nie znać tej daty, jeśli
otrzymają fakturę z opóźnieniem. Inna sprawa, że obrót paliwami jest na tyle sformalizowany, że śledzenie
poszczególnych zdarzeń jest obowiązkowe (chociażby na potrzeby obsługi akcyzowego systemu EMCS2).

Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 22.7.2022 r., 0111-KDIB3-3.4012.33.2022.1.MK,

Dylemat płatników podatku z tytułu WNT ma istotne znaczenie praktyczne. Wprowadzone zmiany przepisów VATU od 28.12.2021 r. zmieniają dynamikę rozliczeń i wymagają precyzyjnego postępowania. Pomimo rozstrzygnięcia TSUE z 9.9.2021 r., pozostają nierozwiązane praktyczne problemy związane z terminami płatności i rozliczeń VAT.