WNT z Wielkiej Brytanii przed Brexitem, a korekta po

Tematyka: WNT, korekta, Brexit, VAT, transakcje wewnątrzwspólnotowe, podatek od towarów i usług, interpretacja podatkowa, kwestie reklamacyjne

Korekta zakupu od podmiotu z Wielkiej Brytanii dokonanego przed 31.12.2020 r. dokonana „na bieżąco”
powinna być rozliczona w sposób właściwy dla transakcji wewnątrzwspólnotowych. Nie ma znaczenia, że
Wielka Brytania nie stanowi już terytorium Unii Europejskiej. Sytuacja taka będzie miała miejsce np.
w przypadku reklamacyjnego zwrotu towarów nabytych jeszcze przed Brexitem. Tego rodzaju przyczyna
korekty ma zdaniem fiskusa charakter następczy i powinna być rozliczana jako korekta WNT w okresie,
w którym zaistniała przyczyna obniżki.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm., dalej:
VATU), przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel
towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego
innego niż kraj rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.
WNT czasem trzeba skorygować. W myśl art. 30a ust. 1a VATU, w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia
towarów, gdy podstawa opodatkowania uległa obniżeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres
rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna obniżenia podstawy opodatkowania. Termin rozliczenia korekty
wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów powodującego zmniejszenie podstawy opodatkowania uzależniony jest od
okoliczności, które spowodowały powstanie korekty. Podatnicy miewają problemy z ustaleniem kryteriów
rozróżniających przyczyny pierwotne od następczych. Przykładowo, wątpliwości budzić może przyczyna „wadliwość
towaru”. Załóżmy, że podatnik nabył z innego kraju UE towar, który w okresie gwarancji okazał się wadliwy i uległ
uszkodzeniu. Podatnik zwraca więc towar, w zamian za częściowy zwrot ceny. Czysto technicznie, trudno określić,
czy przyczyna obniżki miała miejsce „od początku” (towar miał wadę już w momencie sprzedaży), czy „następczo”
(usterka została „stwierdzona” po czasie). Od czego mamy jednak praktykę podatkową, która takie kwestie pomoże
rozstrzygać.
Na tego typu rozterki mogą nałożyć się inne niestandardowe sytuacje. Jedną z nich jest Brexit. Nabycie towaru
z Wielkiej Brytanii przed 31.12.2020 r. stanowiło w owym czasie WNT. Jeśli jednak po tej dacie okaże się, że
transakcję trzeba skorygować, zrodzić może się poważna wątpliwość jak to zrobić. Wątpliwość merytoryczna, ale też
czysto techniczna (a związana np. z wypełnieniem JPK czy informacji podsumowującej). Tu też na szczęście dzięki
zapobiegawczym podatnikom praktyka podatkowa potrafi przyjść z pomocą.
Czego dotyczyła sprawa
Podatnik nabywa w ramach swojej działalności towary między innymi od kontrahentów z innych krajów. Co ważne,
posiada dostawców m.in. z siedzibą na terytorium Wielkiej Brytanii. Wraz z upływem 31.12.2020 r. okresu
przejściowego, terytorium Wielkiej Brytanii (wyłączając Irlandię Północną) nie stanowi już terytorium UE. Stąd
transakcje realizowane przez podatnika do tej daty rozpoznawane były jako WNT. Zaś po tej dacie – stanowią już
import towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 7 VATU. Co do tego kontrowersji nie ma. Ot – czysta polityka
wywierająca wpływ także na podatki.
Podatnik sprzedaje towary nabywane od kontrahentów z Wielkiej Brytanii na rzecz nabywców z siedzibą w kraju
i w innych krajach. Towary te objęte są gwarancją. W przypadku uszkodzenia towaru albo stwierdzonej wady
fabrycznej, klient podatnika zwraca mu towar. Następnie podatnik zwraca uszkodzony towar swoim dostawcom
z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Ci zwracają podatnikowi odpowiednią część ceny i wystawiają stosowną fakturę
korygującą.
W tym miejscu pojawia się problem. Dotyczy on transakcji zrealizowanych jeszcze przed Brexit, a więc stanowiących
w swoim czasie WNT. Skoro podatnik otrzymuje fakturę korygującą transakcję unijną od podatnika, który
w momencie wystawienia credit note nie jest już podatnikiem unijnym, rodzi się wątpliwość w jaki sposób należy taką
transakcję rozliczyć. Zdaniem podatnika, nie powinien on ujmować korekt reklamacyjnych towarów jako odrębnej
transakcji (np. eksport towarów), gdyż zwroty reklamacyjne nie są odrębną transakcją na gruncie VATU. Podatnik nie
powinien też dokonywać korekty importu towarów – gdyż pierwotne transakcje stanowiły WNT. Jedyną możliwością
prawidłowego rozliczenia faktur korygujących jest zdaniem podatnika korekta WNT, rozliczana w deklaracji
i ewidencji JPK VAT i informacji podsumowującej VAT UE właściwej dla okresu otrzymania faktury korygującej.
Podatnik powinien więc wskazywać ww. transakcje powołując się na numer VAT kontrahenta z Wielkiej Brytanii, ze
wskazaniem przedrostka „GB”. Nawet pomimo faktu, że Wielka Brytania nie stanowi już państwa członkowskiego UE.
Stanowisko organu

Dyrektor KIS rozstrzygnął sprawę wydając interpretację indywidualną z 28.7.2022 r., 0112-KDIL1-
3.4012.201.2022.1.MR,
. Organ przypomniał na wstępie, że termin rozliczenia korekty WNT in minus
uzależniony jest od okoliczności, które spowodowały powstanie korekty. Organ zgodził się, że zwroty uszkodzonych
towarów dostawcom z siedzibą w Wielkiej Brytanii, w ramach procesu gwarancyjnego, stanowią nowe okoliczności,
nieznane na moment dokonywania danej transakcji stanowiącej WNT. Sytuacja taka wyklucza uznanie, że mamy do
czynienia z przyczynami powstałymi już na etapie zawarcia danej transakcji. Dostawcy w momencie realizacji
pierwotnej transakcji nie mają świadomości, że dostarczane towary ulegną uszkodzeniu. W takiej sytuacji korekta
powodująca zmniejszenie podstawy opodatkowania, związana ze zwrotem towarów z powodu ich uszkodzenia,
dokonywana powinna być w oparciu o nowe, nieznane i niemożliwe do oszacowania na moment pierwotnej transakcji
okoliczności. W związku z powyższym, korekta powinna zostać rozliczona na bieżąco, tj. w deklaracji podatkowej za
miesiąc w którym zaistniała przyczyna obniżenia podstawy opodatkowania.
W konsekwencji, w przypadku zwrotu części wynagrodzenia i wystawienia faktur korygujących przez kontrahentów
z Wielkiej Brytanii po 1.1.2021 r., dotyczących transakcji zrealizowanych do 31.12.2020 r., podatnik powinien
rozliczać faktury korygujące w sposób właściwy dla korekty wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w okresie,
w którym zaistniała przyczyna obniżenia podstawy opodatkowania, tj. na bieżąco.

Komentarz
Omawiane rozstrzygnięcie jest racjonalne i zgodne z przepisami VATU oraz praktyką podatkową. Pierwsza ważna
płynąca z omawianej interpretacji refleksja jest taka, że korekta reklamacyjna ma charakter następczy i powinna być
raportowana „na bieżąco”. Druga, że nie ma jakichkolwiek podstaw ku temu, by transakcja zakwalifikowana w dany
sposób (np. jako WNT), korygowana była następnie w sposób właściwy innej transakcji (np. jako import towarów).
Przeciwne podejście naruszałoby pryncypia systemu VAT.
Problem w tym, że poza „pryncypiami” i logiką podatkową, istnieje jeszcze coś takiego jak formalna poprawność
systemowo-techniczna. Przykładowo, funkcjonujące u podatników systemy finansowo-księgowe mogą nie być
dostosowane do tego, by w JPK albo informacjach podsumowujących wykazywać przedrostek „GB” po stronie
transakcji unijnych po 1.1.2021 r. A nawet, jeśli tego rodzaju zabieg uda się, może on wywołać niemałe zdziwienie po
stronie organów podatkowych. Z pewnością bowiem ministerialne systemy „wyłapią” tego rodzaju informację
zaraportowaną w JPK. To wszystko może prowadzić do nieuniknionych interakcji na linii podatnik – urząd skarbowy.
Trudno nawet się temu dziwić, Brexit można zaliczyć do jednego z tych wydarzeń, którego mało kto w momencie
tworzenia przepisów VAT się spodziewał. Toteż przepisy te za rzeczywistością nie nadążają.
Interpretacja potwierdza, że zasady konstrukcyjne podatku VAT mają pierwszeństwo przed technicznymi
uwarunkowaniami natury systemowej. Nie zmienia to faktu, że podatnicy muszą radzić sobie z sytuacjami
niestandardowymi. Pół biedy, że nabycie towarów z terytorium Wielkiej Brytanii zrealizowane już po 31.12.2020 r.
korygowane są w sposób właściwy dla importu towarów. Zgodnie z art. 40 VATU, podatnikowi przysługuje zwrot
nadpłaconego podatku, jeżeli kwota ta nie pomniejszyła podatku należnego (a więc nie została przez podatnika
wykazana w deklaracji). W konsekwencji, podatnik często nie ma prawa do korekty uprzednio wykazanej w deklaracji
kwoty odliczonego podatku z tytułu importu towarów w związku z otrzymaną fakturą korygującą, zmniejszającą
podstawę opodatkowania. Co swoją drogą omawiana interpretacja również potwierdza.

Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 28.7.2022 r., 0112-KDIL1-3.4012.201.2022.1.MR,

Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 28.7.2022 r. potwierdza, że zasady konstrukcyjne podatku VAT mają pierwszeństwo przed technicznymi uwarunkowaniami systemowymi. Podatnicy muszą radzić sobie z sytuacjami niestandardowymi, zwłaszcza po Brexicie, gdy formalna poprawność systemowo-techniczna może kolidować z logiką podatkową.