Podatnik otrzymuje fakturę nawet wtedy, gdy jej nie chce

Jeśli podatnik fizycznie otrzymał fakturę, będzie ona uznana za otrzymaną, nawet jeśli zostanie niezwłocznie odesłana do nadawcy. W kontekście przedawnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego istotne jest, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w momencie otrzymania faktury. Spór dotyczy kwestii przedawnienia i sposobu liczenia okresu odliczenia. Organ podkreśla, że podatnik miał fakturę i możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego, co potwierdził wyrok sądu. Istotne jest również, czy podatnik mógł uznać fakturę za otrzymaną, mimo odsyłania dokumentu bez księgowania.

Tematyka: podatek VAT, faktura, odliczenie, przedawnienie, otrzymanie faktury, organ podatkowy, interpretacja indywidualna

Jeśli podatnik fizycznie otrzymał fakturę, będzie ona uznana za otrzymaną, nawet jeśli zostanie niezwłocznie
odesłana do nadawcy. Gdyby więc finalnie okazało się, że podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia
podatku naliczonego z takiej faktury (pierwotnie nieakceptowanej), nie może on tłumaczyć się tym, że faktury
nie otrzymał. To ważne w kontekście ewentualnego przedawnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Pamiętajmy o tym, że w przypadku podatku naliczonego przedawnienie nadchodzi wcześniej niż
standardowo liczone przedawnienie zobowiązania podatkowego.
Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931; dalej:
VATU) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres,
w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek
podatkowy. Następuje to jednak nie wcześniej, niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę (art. 86
ust. 10b pkt 1 VATU). Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminie, w którym po
stronie sprzedawcy powstał obowiązek podatkowy, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej
za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 VATU). Dopiero przekroczenie ww. terminu
sprawia, że odliczenie „na bieżąco” nie jest już możliwe. Podatnik może jednak wciąż skorzystać z odliczenia
„wstecznie” za okres, w którym powstało to prawo (albo za jeden z trzech kolejnych okresów), nie później jednak niż
w ciągu 5 lat, licząc od (uwaga!) początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Zasada odliczania podatku naliczonego w czasie budzi jednak wątpliwości. Od lat istnieje spór co do tego, czy
sposób kalkulacji przedawnienia jest w tym zakresie zgodny z pryncypiami systemu VAT (skoro w tym wypadku
wyjątkowo liczymy je od początku roku a nie od końca, więc okres jest krótszy niż standardowe przedawnienie). Nie
do końca wiadomo też, w jaki sposób liczyć trzymiesięczny okres odliczenia „na bieżąco”. Przepis jako punkt wyjścia
wskazuje okres, w którym po stronie nabywcy powstało zobowiązanie podatkowe, ale potrzebny jest przecież drugi
element w postaci otrzymania faktury. Faktury odbierane z opóźnieniem to częsta przypadłość w praktyce. Nie do
końca wiadomo zresztą, jak rozumieć to pojęcie. Kto powinien odebrać fakturę, by uznać ją za otrzymaną przez
podatnika? Jak ją odebrać?
Czego dotyczyła sprawa
Podatnik prowadzi działalność w zakresie wznoszenia budynków, budowy dróg i autostrad. W ramach prowadzonej
działalności gospodarczej podatnik 18.12.2012 r. zawarł ze swoim kontrahentem kontrakt podwykonawczy na
dostawę instalacji oczyszczania spalin. Współpraca nie układała się jednak po myśli podatnika. Podatnik 14.6.2016 r.
złożył kontrahentowi oświadczenie o odstąpieniu od umowy z winy kontrahenta. Niezrażony takim postępowaniem
kontrahent wystawił jednak 25.11.2016 r. fakturę dokumentującą część wykonanych prac.
Faktura wpłynęła do podatnika 23.12.2016 r., jednak z uwagi na ogólną dezaprobatę 3.1.2017 r. została odesłana
kontrahentowi bez księgowania. Ten jednak ponowił wysyłkę faktury, po czym 3.2.2017 r. podatnik ponownie odesłał
ją bez księgowania (i bez odliczenia podatku naliczonego). Zdaniem podatnika faktura ta podawała kwoty niezgodne
z rzeczywistością i została wystawiona przedwcześnie, tj. przed inwentaryzacją wykonanych prac. Bez
przeprowadzenia inwentaryzacji prac podatnik nie był w stanie zweryfikować prawidłowości wystawionej faktury,
dlatego zdaniem podatnika faktura została wystawiona w sposób nieuprawniony. W konsekwencji podatnik nie uiścił
też kwoty zobowiązania wynikającego z owej faktury.
Sprawa trafiła do sądu. SO wydał 17.5.2022 r. wyrok nakazujący w całości zapłatę kwoty wynikającej z wystawionej
kilka lat wcześniej faktury. Podatnik wniósł apelację, ale ostatecznie strony zawarły ugodę w sprawie rozliczenia
roszczeń wynikłych z wyroku SO. Apelacja została wycofana. Po otrzymaniu wyroku podatnik uznał fakturę za
zasadną. Zamierza ją więc (wreszcie) opłacić. Wobec tego chciałby też skorzystać z prawa do odliczenia podatku
naliczonego wynikającego z niespornej już faktury. Pytanie tylko, czy może skorzystać z tego prawa.
Stanowisko organu
Odpowiedzi udzielił Dyrektor KIS, wydając interpretację indywidualną z 21.10.2022 r., 0114-KDIP1-
1.4012.499.2022.1.MŻ,
. Organ przypomniał, że odliczenia podatku naliczonego można dokonać dopiero
w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki. Po pierwsze, powstał obowiązek podatkowy
w odniesieniu do nabywanych towarów i usług. Po drugie, doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług. Po
trzecie, podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję. Zdaniem Organu w tej sprawie wszystkie
ww. przesłanki zostały spełnione już w 2016 r. Podatnik posiadał fakturę, tym samym miał uprawnienie do odliczenia
podatku VAT naliczonego. Nie skorzystał co prawda z tego prawa, ale to nieistotne.

Istotne zdaniem fiskusa jest to, że podatnik nie kwestionował samego faktu wystawienia faktury, lecz podnosił jedynie
to, że została ona wystawiona przedwcześnie, tj. przed inwentaryzacją wykonanych prac. Fakt, że podatnik dokonał
dwukrotnego odesłania faktury bez jej księgowania, nie daje podstaw do uznania, że nie mógł skorzystać
z możliwości odliczenia podatku naliczonego. Obowiązek podatkowy za wykonaną usługę powstał ponad 5 lat temu,
a w sprawie nie nastąpiły również żadne przesłanki, które spowodowały przerwanie lub zawieszenie przedawnienia
zobowiązania podatkowego. W efekcie podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego,
gdyż minęło już 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, na
podstawie art. 86 ust. 13 VATU.

Komentarz
Omawiana interpretacja dotyka istotnego problemu praktycznego. Jak rozumieć otrzymanie faktury? Trudno byłoby
się zgodzić z podatnikiem, że w opisywanej sytuacji otrzymał on fakturę dopiero w efekcie wyroku SO. Twierdzi on,
że do tego momentu, wykazując należytą staranność, nie odliczał VAT, bo uznawał, że faktury nie odzwierciedlają
rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Podatnik zmienił zdanie dopiero po wydaniu wyroku sądu (i
przeprowadzeniu postępowania dowodowego). Obiektywnie jednak wiele odnośnie spornych rozliczeń się nie
zmieniło. Skoro Sąd uznał, że faktury od zawsze były poprawne, zdaniem fiskusa nie można ich subiektywnie uznać
za przejściowo puste.
Organowi także brakuje konsekwencji. Nie może się zdecydować, jaka jest podstawa zakwestionowania prawa do
odliczenia podatku naliczonego z uwagi na przedawnienie. Czy jest to upływ standardowego terminu przedawnienia
zobowiązania podatkowego kontrahenta, które niweczy siłą rzeczy także wszelkie płynące z niego uprawnienia? Czy
chodzi jednak o dyspozycję art. 86 ust. 13 VATU, a więc szczególne przedawnienie prawa do odliczenia podatku
naliczonego? Oczywiście w tym wypadku przedawnienie i tak ma miejsce, ale dowiedzielibyśmy się chociaż, czy
wpływ na przedawnienie z art. 86 ust. 13 VATU może mieć także moment otrzymania faktury (czego przepis nie
przesądza).
Co do otrzymania faktury, to wydaje się, że brak akceptacji i konsekwentne odsyłanie dokumentu nie są
jednoznaczne z tym, że faktura nie została otrzymana. Fiskus wspiera się w swojej argumentacji tym, że podatnik nie
kwestionuje faktu wykonania usługi, lecz zaznacza przedwczesność dokumentu. Nie jest to wielce przekonujące
uzasadnienie, ale znajduje pewne wsparcie w praktyce. NSA w mocno wiekowym już wyroku z 19.10.2006 r., I FSK
83/06,
, uznał, że pod pojęciem otrzymania faktury przez podatnika należy rozumieć wszelkie sytuacje, gdy
pracownik albo osoba występująca w imieniu podatnika otrzymała taką fakturę i nadała jej odpowiedni bieg,
przekazując do właściwej komórki prowadzącej rozliczenia podatkowe. Być może taki bieg został nadany i w tym
wypadku, a że polegał na odesłaniu faktury dostawcy, to już inna sprawa. Faktura jest więc otrzymana przez
podatnika, jeśli odpowiednia osoba (np. upoważniona do reprezentowania, albo prowadząca rozliczenia podatkowo-
księgowe) fizycznie wejdzie w posiadanie faktury i podejmie względem niej jakieś decyzje, najczęściej –
o księgowaniu. Ale jak się okazuje, nie zawsze.

Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 21.10.2022 r., 0114-KDIP1-1.4012.499.2022.1.MŻ

Podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, gdyż minęło już 5 lat od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Organ podkreśla, że podatnik nie mógł skutecznie zakwestionować otrzymania faktury, a spór dotyczył jedynie terminu wystawienia dokumentu. Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS wyjaśnia, że spełnione zostały wszystkie przesłanki do odliczenia podatku naliczonego już w 2016 roku.