SLIM VAT 3: Zmiany w zakresie proporcjonalnego odliczenia VAT

Podatnicy prowadzący sprzedaż mieszaną dobrze znają proporcjonalne odliczenie VAT. Od 1.4.2023 r. wchodzą w życie zmiany w zakresie odliczeń, wprowadzające ułatwienia i poszerzające zakres odliczenia.

Tematyka: proporcjonalne odliczenie VAT, SLIM VAT 3, proporcja odliczenia, zmiany w VAT, progi kwotowe, korekta odliczenia, rezygnacja z korekty

Podatnicy prowadzący tzw. sprzedaż mieszaną (tj. zwolnioną oraz opodatkowaną VAT) dobrze znają pojęcie
proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego. Jest ono znane także tym, którzy łączą czynności
opodatkowane z czynnościami poza zakresem działalności gospodarczej (np. samorządom oraz osobom
fizycznym, prowadzącym działalność jednoosobową). Od 1.4.2023 r. mają wejść w życie przepisy tzw. pakietu
SLIM VAT 3. Wprowadzą one pewne ułatwienia w zakresie proporcji odliczenia i poszerzą w pewnym sensie
zakres odliczenia tym, u których proporcja jest bardzo wysoka.
Zgodnie z art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931; dalej:
VATU) w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności,
w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi
takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1 VATU,
podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można
proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego. Zgodnie z art. 90 ust. 3 VATU proporcję odliczenia ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w całkowitym obrocie
uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
Przy określaniu proporcji działają dwie istotne modyfikacje ww. zasad. Pierwsza dotyczy podatników, którzy
w poprzednim roku nie osiągnęli obrotu, lub obrót ten nie przekraczał 30.000 zł. Podmioty takie mogą szacunkowo
wyliczyć proporcję, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu. Druga
modyfikacja dotyczy proporcji „bardzo wysokiej” i „bardzo niskiej”. Zgodnie z art. 90 ust. 10 VATU, gdy proporcja
przekroczyła 98%, oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej
proporcji w skali roku była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%. Z kolei gdy
tak obliczona proporcja nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
Proporcja, o której mowa wyżej, jest ustalana w oparciu o dane z roku ubiegłego. Zgodnie z art. 91 ust. 1 VATU po
zakończeniu roku podatnik korzystający z odliczenia proporcjonalnego jest obowiązany dokonać korekty kwoty
podatku odliczonego z uwzględnieniem proporcji obliczonej dla zakończonego roku podatkowego.
Nowy sposób szacowania proporcji. Wyższe progi kwotowe. Możliwość uniknięcia korekty
W odniesieniu do odliczenia proporcjonalnego zmieni się sposób określania proporcji u podatników, którzy
w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu lub był on niższy niż 30.000 zł. Nadal będą oni zobowiązani do
szacunkowego wyliczenia proporcji. Nie trzeba będzie już jednak tej proporcji uzgadniać protokolarnie z organem
podatkowym. Wystarczy zawiadomienie naczelnika urzędu skarbowego o przyjętej proporcji w terminie do 25 dnia
miesiąca następującego po miesiącu, w którym ta proporcja została zastosowana po raz pierwszy. Wzrosną też progi
kwotowe umożliwiające stosowanie pełnego odliczenia VAT w przypadku proporcji przekraczającej 98%. Od
1.4.2023 r. 100% odliczenie przysługiwać będzie wówczas, gdy kwota podatku naliczonego niepodlegająca
odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji w skali roku, była mniejsza niż 10.000 zł (to aż dwudziestokrotny
wzrost).
Zmiany dotkną także zasad dokonywania rocznej korekty odliczenia proporcjonalnego. Taka roczna korekta nie
będzie konieczna, jeżeli różnica pomiędzy proporcją bieżącą a proporcją ustaloną dla zakończonego roku
podatkowego nie przekroczy 2%. Jeśli jednak proporcja dla zakończonego roku będzie niższa, zasadę zastosuje się
wyłącznie wtedy, jeśli różnica pomiędzy ustalonymi proporcjami oraz kwotą korekty wieloletniej środków trwałych nie
przekroczy 15.000 zł.

Komentarz
Rezygnacja z protokolarnego uzgadniania wartości proporcji stanowi ważne odformalizowanie procedury ustalania
proporcji wstępnej, ułatwiając funkcjonowanie zarówno samym podatnikom, jak i organom skarbowym. Zwłaszcza że
podobne odformalizowanie dotknie analogiczny przepis o ustalaniu tzw. prewspółczynnika VAT dla podmiotów
rozpoczynających w danym roku prowadzenie działalności gospodarczej (art. 86 ust. 2e VATU).
Jeżeli chodzi zaś o możliwość stosowania 100% proporcji: kwota graniczna w wysokości 500 zł obowiązuje od
1.4.2011 r., a więc dostatecznie długo, by ją zmienić. Zatem podatnik, który ustalił, że wskaźnik proporcji wynosi
u niego 98,5%, a kwota VAT z tytułu dokonanych zakupów, która nie może zostać odliczona w skali roku, wyniosła

przykładowo 5.000 zł, obecnie ma obowiązek stosowania odliczenia proporcjonalnego do zakupów związanych
z jego działalnością opodatkowaną i zwolnioną. Po zwiększeniu kwoty obowiązującego progu do 10.000 zł podatnik
będzie natomiast mógł uznać, że jego proporcja w tym przypadku wynosi 100%. Odliczy zatem całość podatku VAT.
Przyjęta konstrukcja nadal wyklucza sytuacje, w których kwota odliczonego w ten sposób VAT osiągałaby znaczne
wartości. Co ważne nie zmieni się wartość procentowa, a jedynie kwotowa.
Również możliwość rezygnacji z dokonania korekty stanowi istotne uproszczenie rozliczeń podatników. Aktualnie
podatnicy są zobligowani do dokonywania korekty, nawet jeżeli różnica między proporcją wstępną a ostateczną jest
bardzo niewielka. Wprowadzenie opcji rezygnacji z dokonania korekty powinno minimalizować obciążenia
administracyjne związane ze stosowaniem prawa do odliczenia VAT oraz eliminować uciążliwe obowiązki dla
wskazanych powyżej sytuacji. W tym zakresie nowe zasady będą stosowane, począwszy od korekt dokonywanych
za 2022 r. (tj. dokonywanych w pierwszym okresie rozliczeniowym roku 2023). Ponieważ co do zasady korekty
dokonuje się za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku, w którym dokonano odliczenia VAT,
niewprowadzenie przepisu przejściowego mogłoby powodować wątpliwość, czy podatnik, dokonując ostatniego
rozliczenia za 2022 r., może zastosować przepisy w nowym brzmieniu.

Nowe przepisy SLIM VAT 3 zmieniają sposób szacowania proporcji, podnoszą progi kwotowe i ułatwiają dokonywanie korekt. Rezygnacja z protokołu przy ustalaniu proporcji oraz możliwość uniknięcia korekty to istotne zmiany.