Zagraniczny przedsiębiorca a obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie reguluje zasad prowadzenia ewidencji rachunkowej dla zagranicznych przedsiębiorców w Polsce. Artykuł omawia decyzję NSA dotyczącą obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych przez zagranicznych przedsiębiorców na terenie Polski. Organ dokonał szacowania przychodów Spółki z Niemiec, co doprowadziło do sporu i ostatecznego rozstrzygnięcia w sądzie.

Tematyka: zagraniczny przedsiębiorca, księgi rachunkowe, Rachunkowość, podatek dochodowy, Polska, działalność gospodarcza

Ustawa z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587; dalej:
PDOPrU) nie reguluje zasad prowadzenia ewidencji rachunkowej czy ewidencji środków trwałych oraz
wartości niematerialnych i prawnych dla podmiotów zagranicznych prowadzących w Polsce działalność
gospodarczą, lecz odsyła w tym zakresie do ustawy z 29.9.1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz.
120; dalej: RachunkU). W art. 2 ust 1 pkt 6 RachunkU wskazane zostały jedynie oddziały i przedstawicielstwa
przedsiębiorców zagranicznych, w rozumieniu przepisów ustawy z 6.3.2018 r. o zasadach uczestnictwa
przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium
Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 470). Przedsiębiorca zagraniczny prowadzący w Polsce
działalność gospodarczą w innej formie niż oddział lub przedstawicielstwo nie jest objęty obowiązkiem
prowadzenia ksiąg rachunkowych.
Stan faktyczny
Po rozpoznaniu na rozprawie skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku
WSA w Warszawie, w sprawie skargi B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (dalej: Dyrektor IS)
w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA oddalił skargę kasacyjną. W trakcie postępowania
podatkowego na podstawie art. 9 ust. 2a pkt. 2 PDOPrU Organ dokonał szacowania przychodów Spółki, której
siedziba znajdowała się na terytorium Niemiec. W kontrolowanym okresie Spółka prowadziła na terenie Polski
działalność gospodarczą poprzez wykonanie dwóch projektów budowlano-montażowych. W sprawie ustalono, że
Spółka z siedzibą w Niemczech realizowała dwa projekty będące pracami budowlano-montażowymi, i w związku
z wykonywaniem ich na terenie Polski przez dłużej niż 12 miesięcy Organ uznał, że Spółka wykonywała działalność
gospodarczą w Polsce za pośrednictwem dwóch zakładów podatkowych w rozumieniu art. 5 ust. 3 umowy między
Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie
podatków od dochodu i od majątku z 14.5.2003 r. (Dz.U. z 2005 r. poz. 90; dalej: ZPOU Niemcy). Ponieważ w wyniku
prowadzonego postępowania podatkowego Organ ustalił, że Spółka nie prowadziła ksiąg rachunkowych dla
poszczególnych zakładów, to na podstawie art. 9 ust. 2a pkt. 2 PDOPrU w drodze szacowania z zastosowaniem
wskaźnika dochodu w stosunku do przychodu określił dochód Spółki na terenie Polski w wysokości 1.938.576,00 zł.
Spółka nie zgodziła się z decyzją Organu i zaskarżyła decyzję do WSA w Warszawie, wskazując na naruszenie
art. 9 ust. 2a pkt. 2 PDOPrU w powiązaniu z art. 2 ust. 1 pkt. 6 RachunkU. Wskazała, że przywołane przepisy nie
dają podstaw do nałożenia na zakład Spółki w Polsce obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych,
a w konsekwencji brak jest możliwości szacowania dochodu z zastosowaniem wskaźnika 10%, gdyż przywołane
przepisy nie dają podstawy do nałożenia na zakład Spółki w Polsce takiego obowiązku. WSA w Warszawie zgodził
się z przedmiotowymi zarzutami, uznając je za zasadne.
Stanowisko NSA
Organ złożył skargę kasacyjną do NSA. Jednakże NSA wskazał, że zarzuty kasacyjne Organu należy uznać za
nieuzasadnione. Wskazał on bowiem, że w art. 2 ust. 1 pkt. 6 RachunkU zawarto zamknięty krąg podmiotów
„zagranicznych”, do których stosuje się przepisy RachunkU. Są wśród nich mające siedzibę lub miejsce sprawowania
zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej: osoby zagraniczne, oddziały i przedstawicielstwa przedsiębiorców
zagranicznych. Jeżeli zatem osoba zagraniczna nie posiada w Polsce siedziby, to nie stosuje się do niej przepisów
RachunkU, chyba że jest przedsiębiorcą zagranicznym, prowadzącym działalność gospodarczą na terytorium Polski
poprzez oddział lub przedstawicielstwo. Podsumowując, należy wskazać, że zakład przedsiębiorcy zagranicznego
w Polsce, niebędący jego oddziałem czy przedstawicielstwem, nie jest objęty obowiązkiem prowadzenia ksiąg
rachunkowych.

Komentarz
Powyższy wyrok można skomentować sentencją Lege non distinguente nec nostrum est distinguere (łac. Tam, gdzie
ustawa nie wprowadza rozróżnień, my też nie powinniśmy wprowadzać rozróżnień). PDOPrU nie określa
podmiotów zobowiązanych do prowadzenia ksiąg rachunkowych, a odsyła jedynie do RachunkU. W art. 2
RachunkU ustawodawca w sposób enumeratywny wskazał, jakie podmioty są zobowiązane do prowadzenia ksiąg
rachunkowych, w związku z czym jest to katalog zamknięty. Art. 5 ZPOU Niemcy wskazuje, że zakład na terenie
państwa umawiającego się może powstać w różny sposób, jednakże wyrok NSA potwierdza, że nie każdy
przedsiębiorca zagraniczny, mający zakład na terenie Rzeczypospolitej, jest zobowiązany do prowadzenia ksiąg
rachunkowych.

Opracowanie i komentarz: Dominik Surdel, konsultant w dziale prawnopodatkowym PwC.

Wyrok NSA z 3.8.2021 r., II FSK 2939/18,

Wyrok NSA potwierdził, że nie każdy przedsiębiorca zagraniczny z zakładem w Polsce musi prowadzić księgi rachunkowe. Decyzja ta wynika z zamkniętego katalogu podmiotów objętych obowiązkiem rachunkowym, jak wskazuje art. 2 RachunkU. Przedstawiony komentarz odnosi się do braku precyzyjnego określenia obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych przez zagranicznych przedsiębiorców w polskim systemie podatkowym.