Źródło przychodu z tytułu dzierżawy znaku towarowego

W przypadku dzierżawy prawa majątkowego przychód określa treść umowy dzierżawy, a nie treść prawa majątkowego. Źródło przychodu związane z dzierżawą znaku towarowego wynika bezpośrednio z samej dzierżawy. Sprawa dotyczyła kwestii opodatkowania czynszu z umowy dzierżawy znaku towarowego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Dyrektor KIS podkreślił konieczność rozróżnienia źródeł przychodów związanych z umowami o najem, podnajem, dzierżawę czy innego rodzaju umowami o podobnym charakterze.

Tematyka: dzierżawa znaku towarowego, umowa dzierżawy, przychód z praw majątkowych, opodatkowanie ryczałtem, interpretacja prawa podatkowego

W przypadku dzierżawy prawa majątkowego przychód określa treść umowy dzierżawy, a nie treść prawa
majątkowego. W przypadku dzierżawy prawa majątkowego jakim jest znak towarowy źródło przychodu
należy upatrywać bezpośrednio w dzierżawie, nie zaś w prawie majątkowym.
Przedmiotem skargi była indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego Dyrektora Krajowej Informacji
Skarbowej (dalej: KIS) w przedmiocie możliwości opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych
przychodów z tytułu dzierżawy znaku towarowego.
Wnioskodawca był właścicielem zarejestrowanego znaku towarowego. W opisie zdarzenia przyszłego wskazał, że
planuje zawrzeć umowę dzierżawy ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Umowa będzie w charakterystyczny
i typowy dla umowy dzierżawy sposób kształtowała prawa i obowiązki stron. Umowa będzie umową zawartą
w oparciu o przepisy Kodeksu cywilnego.
W związku z powyższym, w ramach umowy dzierżawy, dzierżawca (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością)
będzie mógł posługiwać się znakiem towarowym na warunkach określonych w umowie i użytkować go
w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, a wydzierżawiający będzie otrzymywać od dzierżawcy z tego
tytułu miesięczny czynsz.
Opierając się na przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawca zapytał czy przychód z czynszu wynikający
z umowy dzierżawy znaku towarowego będzie opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na
podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. f w związku z art. 2 ust. 1a ustawy z 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2540; dalej:
RyczałtU). W ocenie wnioskodawcy czynsz otrzymywany na podstawie umowy dzierżawy znaku towarowego może
zostać opodatkowany ryczałtem ewidencjonowanym a decydująca tutaj powinna być forma zawartej umowy, która
zgodnie z przepisami prawa cywilnego nie stanowi umowy licencyjnej.
Dyrektor KIS nie zgodził się jednak z tym stanowiskiem podkreślając konieczność rozróżnienia źródeł przychodów
z art. 10 ust. 1 pkt 6 oraz pkt 7 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r.
poz. 2647; dalej: PDOFizU). Organ wskazał, że sam tytuł prawny uzyskiwania przychodów, tj. najem, podnajem,
dzierżawa, poddzierżawa, inna umowa o podobnym charakterze, nie jest przesłanką, która w sposób bezwzględny
nakazuje zaliczać przychody z tego rodzaju umów do źródła z art. 10 ust. 1 pkt 6 PDOFizU. Istotne są bowiem cechy
przedmiotu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, innej umowy o podobnym charakterze a nie forma zawartej
przez strony umowy.
Wnioskodawca niezadowolony z uzyskanej interpretacji wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego
podkreślając, że fakt pozyskiwania przychodu z tytułu praw majątkowych na podstawie umowy dzierżawy nie rodzi
automatycznie kwalifikacji przychodu do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 PDOFizU. Sąd przychylił się to tego
stanowiska wskazując, że w przedmiocie spornego zagadnienia wypowiadały się już niejednokrotnie wojewódzkie
sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny prezentując dwa odmienne kierunki orzecznicze.
Według pierwszego z nich przychód z korzystania przez podatnika z posiadanego znaku towarowego, stanowi
przychód z praw majątkowych niezależnie od tego, czy podatnik zawrze umowę o jego udostępnianie jako podmiot
gospodarczy, czy też poza prowadzoną działalnością gospodarczą, a także niezależnie od rodzaju umowy, na
podstawie której udostępnienie to nastąpi np. umowa dzierżawy.
Natomiast druga grupa orzeczeń sądowych prezentuje stanowisko, że przychód z czynszu dzierżawy prawa
majątkowego jest uzyskiwany bezpośrednio na podstawie umowy dzierżawy i nie ma znaczenia co jest
przedmiotem dzierżawy, rzecz czy prawo. Prawo majątkowe tylko pośrednio generuje przychód, bowiem wyłącznie
jako przedmiot tej dzierżawy.
Sąd opowiedział się za tym drugim poglądem wskazując, że skoro skarżący określił przesłanki prawne planowanej
umowy i nie zostało zakwestionowane to, że one konstytuują umowę dzierżawy prawa majątkowego, to
niedopuszczalne jest uznanie, że rodzaj umowy, przedmiotem której jest prawo majątkowe, nie ma znaczenia dla
określenia źródła przychodów. Dokonując analizy, czy uzyskany z umowy dzierżawy prawa majątkowego przychód
można zaliczyć do źródła przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 7 PDOFizU, niewystarczające jest powołanie się przez
organ na przykładowe wyliczenie praw majątkowych zawarte w art. 18 PDOFizU. Z przepisu tego nie można bowiem
wyprowadzić poglądu, jak czyni to organ, że przychodem z praw majątkowych będzie przychód z każdej umowy,
przedmiotem której jest prawo majątkowe. Zdaniem Sądu, taka wykładnia przepisów naruszałaby oczywiste
brzmienie art. 10 ust. 1 pkt 6 PDOFizU.

Komentarz
Kwestia tego w jaki sposób należy kwalifikować dochody ze znaku towarowego rodzi wiele kontrowersji.
W orzecznictwie podkreśla się, że przychód powinien być przypisany do tego źródła, którego definicja i opis
w sposób najbardziej szczegółowy odpowiada sposobowi jego powstania, chyba że ustawa expressis verbis
nakazuje zaliczenie go do innego źródła (uchwała NSA z 21.10.2013 r., II FPS 1/13 oraz uchwała NSA z 22.6.2015
r., II FPS 1/15). W tym kontekście istotna jest uchwała NSA z 24.5.2021 r., II FPS 1/21,
, która uszczegóławia
kryteria klasyfikacji przychodów. W szczególności wyjaśniono w niej kiedy dany przychód stanowi przychód
z pozarolniczej działalności gospodarczej, a kiedy z najmu czy dzierżawy. Pomimo tego organy podatkowe wciąż
stoją na stanowisku, że przychód z dzierżawy znaku towarowego to przychód z prawa majątkowego, a nie
z dzierżawy, co w praktyce oznacza opodatkowanie wyższą stawką podatku dochodowego.

Autorzy: Daniel Ostrowski - konsultant w PwC, Marta Olewińska - doradca podatkowy, starszy konsultant w PwC
Wyrok WSA w Rzeszowie z 14.6.2022 r., I SA/Rz 270/22,

Kwestia kwalifikacji dochodów ze znaku towarowego wywołuje spory. Orzecznictwo wskazuje na konieczność przypisania przychodów do odpowiedniego źródła z uwzględnieniem szczegółowej definicji i opisu ich powstania. Organizacje podatkowe wciąż stanowią, że przychód z dzierżawy znaku towarowego to dochód z prawa majątkowego, co skutkuje wyższym opodatkowaniem podatkiem dochodowym.