Obowiązkowy KSeF a import usług

Obowiązkowy KSeF od 1.7.2024 r. będzie dotyczył także transakcji międzynarodowych. Faktury ustrukturyzowane nie będą dotyczyć transakcji zakupowych, gdy usługodawca lub dostawca nie ma związku z polskim systemem VAT. Import usług będzie fakturowany poza KSeF, ale istnieje wiele niuansów związanych z rozliczeniem. Artykuł omawia definicję importu usług zgodnie z ustawą o VAT oraz sytuacje praktyczne dotyczące importu usług.

Tematyka: KSeF, import usług, faktury ustrukturyzowane, VAT, podatek od towarów i usług, transakcje międzynarodowe, definicja importu usług, stałe miejsce prowadzenia działalności, obieg dokumentów, podatnicy, ustrukturyzowany sposób, definicja stałego miejsca prowadzenia działalności

Obowiązkowy KSeF od 1.7.2024 r. będzie dotyczył także transakcji międzynarodowych. Ale nie wszystkich.
W dużym uproszczeniu można bowiem stwierdzić, że faktury ustrukturyzowane to nie będzie temat dla
transakcji zakupowych w przypadkach, gdy usługodawca lub dostawca nie ma nic wspólnego z polskim
systemem VAT i nie jest polskim podatnikiem VAT. Import usług będzie więc fakturowany poza KSeF. Trzeba
jednak uważać na pewne niuanse.
Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1570; dalej:
VATU), przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca,
o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 VATU. Dojdzie do takiej sytuacji gdy usługodawcą jest podatnik nieposiadający
siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju,
a w przypadku usług związanych z nieruchomością dodatkowo podatnik ten nie jest zarejestrowany na VAT.
Usługobiorcą z kolei powinien być podatnik zarejestrowany lub obowiązany do zarejestrowania, czasem dodatkowo
posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na
terytorium kraju. Rozliczenie importu usług związanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych polega więc na
jednoczesnym naliczeniu podatku należnego i odliczeniu podatku naliczonego (odwrotnym obciążeniem) przez
podatnika VAT.
Zgodnie z art. 106ga ust. 2 VATU, obowiązek wystawiania faktur ustrukturyzowanych nie dotyczy wystawiania faktur
przez podatnika nieposiadającego siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium
kraju. Albo też posiadającego takie stałe miejsce prowadzenia działalności, przy czym nie uczestniczy ono
w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono fakturę. Z oczywistych względów, tym bardziej
podmioty w ogóle niezarejestrowane do celów VAT w Polsce nie mają obowiązku (ale też podstaw nawet, gdyby
chcieli) do wystawiania faktury ustrukturyzowanej przy pomocy KSeF. Nie oznacza to jednak, że import usług jest tym
rodzajem transakcji, który można w kontekście obowiązkowego KSeF całkowicie zignorować.
Usługa od podmiotu zagranicznego
W przypadku najprostszego przypadku importu usług sprawa nie jest skomplikowana. Wyobraźmy sobie polskiego
podatnika nabywającego usługi doradztwa technologicznego od podmiotu z siedzibą w Niemczech. Niemiecki
kontrahent nie ma żadnych związków z Polską poza tym, że ma polskiego kontrahenta. Po 1.7.2024 r. wystawi on
fakturę dokumentującą swe usługi w sposób dotychczasowy. Polski nabywca odbierze tę fakturę również tak jak do
tej pory i po prostu rozliczy import usług. Inna sprawa, że zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 3 VATU, faktura
dokumentująca import usług nie jest podatnikowi specjalnie potrzebna ani do rozliczenia podatku należnego, ani
naliczonego. Co ważne (a co wielu może wciąż dziwić), polski podatnik nie musi faktury od kontrahenta
zagranicznego w żaden sposób „ewidencjonować” w KSeF. Nie wysyła więc tej faktury tamże. W tej kwestii sposób
obiegu dokumentacji nie ulega zmianie.
Może być nieco trudniej. Wyobraźmy sobie polskiego podatnika świadczącego usługi na majątku powierzonym swojej
włoskiej spółce-matce, zarejestrowanej na VAT w Polsce (aby sprzedawać towary do innych krajów UE). Również
i spółka-matka świadczy na rzecz polskiej spółki-córki usługi wsparcia i udzielenia licencji. Mamy tu do czynienia ze
świadczeniem usług przez zagraniczny podmiot zarejestrowany do celów VAT w Polsce (nie są to usługi związane
z nieruchomością). Faktura KSeF czy nie KSeF? Odpowiedź na te pytanie będzie pochodną ustalenia, czy włoski
podmiot ma w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności. Jeśli tak, transakcja nie stanowi już importu usług gdyż
to usługodawca a nie usługobiorca ma obowiązek rozliczenia VAT należnego. A skoro usługodawca ma stałe miejsce
prowadzenia działalności, powinien też wystawić fakturę ustrukturyzowaną (z polskiego numeru VAT). Jeśli jednak
włoski podmiot stałego miejsca nie ma, nie wystawi faktury z polskiego numeru VAT i przez to nie będzie to faktura
ustrukturyzowana (transakcja będzie importem usług).
Wreszcie, jeszcze trudniejsza sytuacja. Polski podatnik świadczy w Polsce jako lider usługi budowlane w ramach
zakresowego konsorcjum z holenderskim partnerem. Podmiot holenderski świadczy więc usługi związane
z nieruchomością na rzecz polskiego kooperanta. Holenderski podmiot nie musi się rejestrować do celów VAT
w Polsce tym bardziej jeśli uzna, że z tytułu wykonywanych prac nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia
działalności gospodarczej. Jeśli się jednak zarejestruje (np. po to aby odliczać VAT od zakupów) to transakcja nie
będzie już importem usług. To holenderski podmiot działając już jako polski podatnik VAT rozliczy podatek należny.
A jaką fakturę wystawi? Zgodnie z art. 106ga ust. 2 VATU, nie będzie to musiała być faktura ustrukturyzowana. Inna
sprawa, że organ podatkowy może w takich przypadkach doszukiwać się jednak istnienia stałego miejsca
prowadzenia działalności. Będzie to bowiem dość osobliwa sytuacja, w której polski podatnik wystawia innemu
polskiemu podatnikowi fakturę VAT za usługi opodatkowane w Polsce… poza KSeF.

Komentarz
Definicję stałego miejsca prowadzenia działalności odnaleźć można w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr
282/2011/UE z 15.3.2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego
systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L z 2011 r. Nr 77, s. 1, dalej: WykVATDyrR). Zgodnie z art. 11
WykVATDyrR, na potrzeby określania miejsca świadczenia usług, „stałe miejsce prowadzenia działalności
gospodarczej” to dowolne miejsce charakteryzujące się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą
w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić nabywcy odbiór i wykorzystywanie usług
świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Z kolei na potrzeby
określania zasad opodatkowania odwrotnym obciążeniem, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej to
dowolne miejsce które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza
personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje. Jak wiadomo, to trudna definicja
a praktyka podatkowa wokół interpretacji tego pojęcia jest bardzo obszerna (i niejednolita). Definicja ta jest ważna
w kontekście identyfikacji transakcji jako import usług lub świadczenie usług na terenie kraju. Ma to również
znaczenie dla konieczności (lub nie) wypełniania obowiązków KSeF.
Import usług jest transakcją, która nie podlega rygorom obowiązkowego KSeF. To ważne także dlatego, że obieg
dokumentów związanych z tą transakcją pozostanie niezmieniony. Podatnicy przygotowujący się do obowiązkowego
KSeF muszą pamiętać o tym, że jednak nie wszystkie faktury zakupowe będą otrzymywać w ustrukturyzowany
sposób.

Import usług nie podlega obowiązkowemu KSeF, co oznacza brak konieczności zmian w obiegu dokumentów. Podatnicy muszą być świadomi, że nie wszystkie faktury zakupowe będą otrzymywane w ustrukturyzowany sposób, nawet po wprowadzeniu KSeF. Artykuł zawiera także ważne informacje dotyczące definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w kontekście importu usług.