KSeF a przemieszczenie towarów do innego kraju UE oczami Dyrektora KIS

Fiskus twierdzi, że przemieszczenie towarów do innego kraju UE może być dla VAT sprzedażą, co stwarza poważny problem praktyczny w kontekście KSeF. Obowiązkowy system e-Faktur wzbudza wiele wątpliwości, szczególnie w przypadku nietransakcyjnych przemieszczeń towarów. Sprawa dotyczy podatnika niemieckiego zarejestrowanego w Polsce, który przemieszcza towary do magazynu w celu wykonania usług. Dyrektor KIS wydał interpretację, w której stwierdza, że podatnik ma obowiązek wystawić fakturę VAT za przemieszczenie towarów, nawet jeśli nie dokonuje transakcji na rzecz innego podatnika VAT.

Tematyka: KSeF, VAT, przemieszczenie towarów, faktura VAT, nietransakcyjne WDT, interpretacja Dyrektora KIS, obowiązek fakturowania, podatek od wartości dodanej

Fiskus twierdzi, że tzw. nietransakcyjne WDT powinno być dokumentowane fakturą VAT. Jeśli więc podmiot
dokonujący takiej czynności jest podatnikiem VAT (w tym np. zagranicznym ale zarejestrowanym w Polsce
i posiadającym tu stałe miejsce prowadzenia działalności), winien on wystawić fakturę. To zaskakujący
wniosek. Ale też poważny problem praktyczny w kontekście KSeF, bo nie wiadomo w jaki sposób faktura
KSeF powinna wyglądać. O tyle dobrze, że wejście w życie obowiązkowego KSeF zostało odroczone. Resort
Finansów ma czas aby rozwiązać także tę kwestię.
Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1570; dalej:
VATU), przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT) rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju
w wykonaniu dostawy towarów na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. To transakcyjne
WDT. Ale opodatkowane VAT jest też WDT tzw. nietransakcyjne. Zgodnie z art. 13 ust. 3 VATU, za WDT uznaje się
również przemieszczenie przez podatnika lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa
z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika
na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, jeżeli
mają służyć działalności gospodarczej podatnika.
VATU posługuje się także gdzieniegdzie pojęciem sprzedaży. Zgodnie z art. 2 pkt 22 VATU, sprzedaż to bowiem
odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów – ale także WDT.
Można więc dojść do dość zaskakującego wniosku, że przemieszczenie towaru własnego do innego kraju UE może
być dla VAT sprzedażą, chociaż formalnie prawo do rozporządzania jak właściciel nie przechodzi w tym przypadku
na żaden inny podmiot. To ważne w kontekście fakturowania. Oto bowiem sprzedaż powinna być dokumentowana
fakturą VAT (art. 106a pkt 1 VATU). Stąd pojawia się wrażenie, że przemieszczając towar z Polski do innego kraju
UE, podatnik powinien… wystawić fakturę VAT. A skoro już o fakturach mowa, nie uciekniemy od obowiązkowego
KSeF (kiedykolwiek nie wejdzie on w życie). Tak oto w miejscu, w którym krzyżuje się kilka definicji pojawia się także
istotny problem praktyczny: czy trzeba będzie wystawiać ustrukturyzowaną fakturę VAT w przypadku przemieszczeń
towarów własnych? Pytanie takie zadał Dyrektorowi KIS pewien podatnik.
Czego dotyczyła sprawa?
Podatnik jest spółką niemiecką, ale jest też zarejestrowany do celów VAT w Polsce. W ramach prowadzonej
działalności podatnik zleca innej spółce polskiej (powiązanej) usługi na swoim własnym majątku (tzw. usługi na
majątku powierzonym). Schemat działania wygląda następująco: podatnik przemieszcza towary do magazynu
kontrahenta w Polsce w celu wykonania na nich usług. Po wykonaniu usług, towar lub gotowy wyrób zostaje
powrotnie wywieziony z terytorium Polski do Niemiec lub do innego kraju Unii Europejskiej. Zdarza się także, że
podatnik sprzedaje towary bezpośrednio z terytorium Polski na rzecz nabywców z Polski, Unii Europejskiej lub krajów
trzecich (to jednak dla naszej analizy nieistotne).
W związku z powyższym, podatnik dokonuje na terytorium kraju całego spectrum czynności opodatkowanych VAT.
Jedną z nich jest tzw. nietransakcyjne przemieszczenie towarów z Polski do innego kraju UE, stanowiące
nietransakcyjne WDT opodatkowane na podstawie art. 13 ust. 3 VATU. Podatnik spełnia jednak wymogi do objęcia
ww. przemieszczeń 0% stawką VAT. Przede wszystkim, podatnik dysponuje stosownym dokumentem przewozowym
oraz skanem potwierdzenia przyjęcia towarów. Podatnik nie wystawia jednak faktury.
Co ważne, w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością na terenie kraju posiada on w Polsce stałe
miejsce prowadzenia działalności (co potwierdza uzyskana przez podatnika jakiś czas temu interpretacja
indywidualna). To z kolei ważny fakt w kontekście nadchodzących zmian w fakturowaniu. Od 1.7.2024 r. zostaną
wprowadzone przepisy nakładające na podatników obowiązek dokumentowania transakcji przy zastosowaniu
Krajowego Systemu e-Faktur Obowiązek ten będzie ciążył również na podmiotach posiadających w Polsce stałe
miejsce prowadzenia działalności, jeżeli to stałe miejsce będzie uczestniczyć w dostawie towarów lub świadczeniu
usług. Podatnik postanowił więc potwierdzić, czy będzie miał obowiązek wystawiania ustrukturyzowanych faktur
dokumentujących również tzw. nietransakcyjne WDT.
Stanowisko organu
Dyrektor KIS wydał w sprawie interpretację indywidualną z 21.12.2023 r., 0114-KDIP1-2.4012.484.2023.2.GK,
. Organ zauważył, że podatnik przemieszczający własne towary z Polski do innego kraju UE zgodnie z art.
106b ust. 1 pkt 1 VATU ma obowiązek wystawić fakturę, ponieważ… dokonuje dostawy towaru na rzecz innego

podatnika tzn. podatnika podatku od wartości dodanej. Oczywiście, w tym przypadku podatnik występuje
w podwójnej roli, jest również nabywcą towaru przemieszczanego na terytorium Niemiec, w którym to kraju podatnik
jest zarejestrowany jako podatnik VAT. Nie zmienia to faktu, że przemieszczając własne towary z magazynu
z terytorium Polski do magazynów znajdujących się na terytorium Niemiec zgodnie z art. 106a w zw. z art. 106b ust.
1 VATU podatnik zobowiązany jest udokumentować tą transakcję poprzez wystawienie faktury. Podatnik jest bowiem
obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a przez sprzedaż w myśl art. 2 pkt 22 VATU rozumie się
między innymi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Odnosząc się więc do wątpliwości podatnika dotyczących obowiązku wystawiania faktur ustrukturowanych przy
użyciu Krajowego Systemu e-Faktur: fiskus przypomniał o art. 106ga ust. 1 VATU, który wskazuje, że podatnicy będą
obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur. Co do zasady powyższy
obowiązek wystawienia faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur dotyczyć będzie także
podatników posiadających w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, które to miejsce będzie
uczestniczyło w transakcji, dla której będzie wystawiona faktura. Zatem, skoro posiada podatnik na terytorium Polski
stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której
mowa w art. 13 ust. 3 VATU zobowiązany będzie do wystawienia faktury ustrukturyzowanej przy użyciu Krajowego
Systemu e-Faktur również do tego rodzaju czynności (gdy obowiązkowy KSeF wejdzie w życie).

Komentarz
Podatnik słusznie rozważa w jakim zakresie dotyczyć go będą przepisy KSeF. Obowiązek KSeF będzie dotyczył
bowiem m.in. także podatników posiadających w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli będzie ono
uczestniczyło w danej transakcji (art. 106ga ust. 2 pkt 2 VATU). Skoro zaś podatnik takie stałe miejsce posiada,
w obowiązkowy KSeF „wpadnie”.
Czy jednak na pewno także w zakresie przemieszczeniowego WDT? Stanowisko Dyrektora KIS nie wydaje się
słuszne. Przepisy VATU nie odnoszą się bowiem wprost do obowiązku dokumentowania wewnątrzzakładowego
przemieszczenia towarów spółki za pomocą faktury. Najważniejsze (i podnoszone przez podatnika) jest tu brzmienie
art. 106b ust. 1 VATU. Wynika zeń, że obowiązek wystawiania faktur dotyczy sytuacji, gdy m.in. sprzedaż
dokonywana jest na rzecz innego podatnika VAT. W przypadku przemieszczeniowego WDT warunek ten nie jest
spełniony - dostawa nie jest dokonywana na rzecz innego podatnika VAT, bowiem zarówno sprzedawca jak
i nabywca stanowią w istocie jeden podmiot, który jedynie dla celów tej dostawy posługuje się różnymi numerami
identyfikacyjnymi. Tym samym, w takim przypadku nie ma miejsca transakcja dwustronna. Fiskus zdaje się
zauważać taką sytuację i w analizowanej interpretacji, wspominając o „podwójnej roli” (tego samego) podatnika.
Wnioski jednak wyciąga ze swojej konstatacji błędne.
A nawet gdybyśmy uznali, że możliwe jest wystawiane faktur samemu sobie, to jak to zrobić? Jak sprawić, aby
faktura zawierała wszystkie elementy, które zgodnie z art. 106e ust. 1 VATU są wymagane do uznania dokumentu za
fakturę? Jak rozwiązać kwestię danych nabywcy? Wpisać te same dane (choć z innym numerem VAT)? Jak
zachowa się schema KSeF, tak czuła przecież na różnego rodzaju błędy w obowiązkowych polach faktury
ustrukturyzowanej? Wiele zbędnych pytań bo też nie sposób zaaprobować podejścia Dyrektora KIS. Inna sprawa, że
już historycznie zdarzało mu się wydawać interpretacje indywidualne, w których uznawał konieczność wystawiania
faktur dokumentujących przemieszczeniowe WDT.

Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 21.12.2023 r., 0114-KDIP1-2.4012.484.2023.2.GK,

Podsumowując, interpretacja Dyrektora KIS budzi wątpliwości co do konieczności wystawiania faktur za przemieszczenie towarów własnych. Kwestia obowiązkowego KSeF w przypadku nietransakcyjnych WDT pozostaje niejasna. Istnieje ryzyko, że podmioty wykonujące tego rodzaju czynności staną przed trudnościami związanych z fakturowaniem.