TSUE odnośnie zakresu zwolnienia energii elektrycznej z akcyzy
TSUE wypowiedział się co do dwóch niezależnych zwolnień energii elektrycznej z akcyzy: procesowego oraz dla zakładów energochłonnych. Wyrok ma istotne znaczenie, pozwalając zaliczyć do kosztów energii także koszty dystrybucyjne. Sprawa dotyczyła możliwości łączenia obydwu zwolnień oraz kalkulacji kosztu nabytej energii elektrycznej.
Tematyka: TSUE, zakres zwolnienia, energia elektryczna, akcyza, zwrot akcyzy, zakłady energochłonne, koszty dystrybucyjne, zwolnienie procesowe, redukcja chemiczna, elektroliza, C-266/23
TSUE wypowiedział się co do dwóch niezależnych zwolnień energii elektrycznej z akcyzy: procesowego oraz dla zakładów energochłonnych. Wyrok ma istotne znaczenie, pozwalając zaliczyć do kosztów energii także koszty dystrybucyjne. Sprawa dotyczyła możliwości łączenia obydwu zwolnień oraz kalkulacji kosztu nabytej energii elektrycznej.
TSUE wypowiedział się co do zwolnienia energii elektrycznej z akcyzy. A konkretnie – dwóch niezależnych od siebie zwolnień: procesowego (metalurgia, mineralogia, redukcja chemiczna i elektroliza) oraz realizowanego przez zwrot akcyzy zwolnienia dla zakładów energochłonnych. Zwłaszcza w tym drugim przypadku wyrok ma istotne znaczenie. W sposób korzystny dla podatników określa bowiem sposób kalkulacji współczynnika zwrotu akcyzy, pozwalając zaliczyć do kosztów energii także koszty dystrybucyjne. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 6.12.2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1542; dalej: AkcyzU), szereg czynności i zdarzeń dotyczących energii elektrycznej podlega opodatkowaniu akcyzą. Chodzi np. o zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję lub nieposiadający koncesji, który wyprodukował tę energię. Ale także np. zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu. Inna sprawa, że energia elektryczna może w określonych przypadkach korzystać ze zwolnienia z akcyzy. Powszechnie stosowane zwolnienie dotyczy zużycia energii z OZE w przypadku wytwarzania w mikro-generatorach (o mocy do 1 MW). Ale kilka lat temu, swego rodzaju „furorę” wśród przedsiębiorców działających w branżach zdecydowanie bardziej energochłonnych były dwa inne zwolnienia. Po pierwsze – dla energii elektrycznej wykorzystywanej do celów redukcji chemicznej, w procesach elektrolitycznych, w procesach metalurgicznych, w procesach mineralogicznych (art. 30 ust. 7a AkcyzU). Po drugie – zwolnienie realizowane przez zwrot zapłaconej akcyzy właściwe dla zakładów energochłonnych (art. 31d AkcyzU). Korzystanie z obydwu zwolnień wymagało jednak sporej gimnastyki. W przypadku zwolnień procesowych, niezbędne jest posiadanie statusu podatnika akcyzy (co wymaga uzyskania stosownej koncesji) oraz precyzyjne określenie jak daleko dany proces (lub redukcja chemiczna) sięga. W przypadku zwolnienia przez zwrot akcyzy, poza prowadzeniem określonego rodzaju działalności wyzwaniem było i jest same spełnienie kryterium energochłonności. Bo nie do końca jasne było jak stosowny współczynnik wyliczyć. A im wyższy udział kosztów wykorzystanej energii elektrycznej w wartości produkcji sprzedanej tym wyższy zwrot akcyzy. Jeszcze inną kwestią była możliwość łączenia obydwu ww. zwolnień. Choć z uwagi na obniżenie stawki akcyzy na energię elektryczną dziś ww. zwolnienia nie są już tak „kaloryczne”, nadal budzą zainteresowanie. Tym ciekawszy jest najnowszy wyrok TSUE w „polskiej” sprawie. Czego dotyczyła sprawa Podatnik korzystał ze zwolnienia z podatku akcyzowego od energii elektrycznej wykorzystanej w procesach elektrolitycznych. Odnośnie energii elektrycznej niekorzystającej z ww. zwolnienia, podatnik chciał skorzystać ze zwolnienia jako zakład energochłonny. Jednocześnie, podatnik dowodził, że rzeczywisty koszt nabytej energii wykorzystywany do wyliczeń niezbędnych na potrzeby określania współczynnika energochłonności powinien obejmować także opłaty dystrybucyjne i koszty nabycia świadectw pochodzenia energii elektrycznej. Takie postępowanie nie zyskało przychylności ani fiskusa, ani WSA w Bydgoszczy. Zdaniem tych organów, polski ustawodawca zasadniczo wykluczył możliwość jednoczesnego korzystania z dwóch zwolnień akcyzowych, przewidzianych, odpowiednio, w art. 30 ust. 7a i art. 31d ust. 1 pkt 3 AkcyzU. Zwolnienie przewidziane w tym drugim przepisie przysługuje zakładowi energochłonnemu tylko wtedy, gdy nie korzysta on ze zwolnienia przewidzianego w art. 30 ust. 7a AkcyzU. Co więcej, odnosi się ono do całego zakładu i całości wykorzystywanej przez ten zakład energii, nie zaś tylko do tej części energii, która wykorzystywana jest w procesach elektrolitycznych. WSA w Bydgoszczy wyjaśnił także, że opłaty i koszty, takie jak opłaty dystrybucyjne, inne niż koszt nabycia energii elektrycznej, nie stanowią składników owego kosztu nabycia, chociaż ich poniesienie jest konieczne do nabycia i wykorzystania energii elektrycznej. Zakwalifikowanie kwot należnych z tytułu kosztów związanych z nabyciem energii elektrycznej jako „podatku” wymaga istnienia obowiązku zapłaty tych kwot oraz tego, by w przypadku uchybienia temu obowiązkowi właściwe organy mogły ścigać podmiot zobowiązany do zapłaty owych kwot. Sprawa trafiła przed NSA. Ten skierował do TSUE pytania prejudycjalne odnośnie możliwości łączenia ww. zwolnień oraz sposobu kalkulacji kosztu nabywanej energii elektrycznej. Stanowisko TSUE TSUE w wyroku z 13.6.2024 r. w sprawie C-266/23, wypowiedział się w obydwu ww. kwestiach. Odnośnie łączenia zwolnień akcyzowych, TSUE przypomniał o zasadzie równego traktowania. Wymaga ona, by porównywalne sytuacje nie były traktowane w odmienny sposób i by odmienne sytuacje nie były traktowane w sposób identyczny, chyba że takie traktowanie jest obiektywnie uzasadnione. Przewidziane w polskim uregulowaniu kryterium uniemożliwiające łączenie zwolnień nie ma samo w sobie charakteru dyskryminacyjnego. Do sądu krajowego należy jednak ustalenie, czy kryterium to jest stosowane zgodnie z zasadą równego traktowania. Jednak przepisy unijne nie stoją na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu, które przewiduje, że zakładowi energochłonnemu odmawia się możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego od nabycia energii elektrycznej, w przypadku gdy zakład ten korzysta w odniesieniu do tej energii elektrycznej ze zwolnienia z podatku akcyzowego przewidzianego dla energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach elektrolitycznych, nawet jeżeli zakład ten wykaże, że w odniesieniu do tej samej energii nie korzystałby z tych dwóch zwolnień jednocześnie, a łączna wysokość owych zwolnień nie przekracza kwoty podatku akcyzowego zapłaconej za ten sam okres. Pod warunkiem że określone w tym względzie w uregulowaniu krajowym kryterium jest ukształtowane i stosowane zgodnie z zasadą równego traktowania. Jeżeli chodzi zaś o kalkulację kosztu energii elektrycznej: TSUE uznał, że rzeczywisty koszt zakupu energii ma odpowiadać wszelkim kosztom w sposób konieczny związanym z nabyciem energii. Uiszczenie dostawcy energii opłat dystrybucyjnych jest w przypadku jej nabycia obowiązkowe a ich wysokość ustala się na podstawie precyzyjnych przepisów prawa. Zatem rzeczywisty koszt nabytej energii powinien obejmować dodatkowe należności, które nie mogą stanowić „podatków” w rozumieniu owego przepisu, takie jak związane z tą energią obowiązkowe opłaty dystrybucyjne ponoszone zgodnie z uregulowaniem krajowym przy jej nabyciu. Komentarz Choć akcyza na energię elektryczną jest obecnie czterokrotnie niższa niż jeszcze kilka lat temu, omawiany wyrok jest ważny. W czasach szczególnej popularności zwolnienia dla zakładów energochłonnych Dyrektor KIS konsekwentnie twierdził, że do kosztów wykorzystanej energii elektrycznej nie zalicza się opłat dystrybucyjnych ani też innych dodatkowych opłat. Z tego też względu koszty opłat dystrybucyjnych i innych opłat dodatkowych wynikających z faktur dokumentujących sprzedaż energii elektrycznej nie mogą być zaliczane do kosztów wykorzystanej energii elektrycznej (tak Dyrektor KIS np. w interpretacji indywidualnej z 2.11.2017 r., 0111-KDIB3-3.4013.172.2017.1.WR, ). Im większe koszty wykorzystanej energii elektrycznej tym wyższy współczynnik służący do wyliczenia kwoty zwrotu. Sposób liczenia kosztów czasem decydował o „być albo nie być” zwolnienia, czasem zaś o wysokości kwoty do odzyskania (jeśli mimo niekorzystnego wyliczania ww. współczynnika wynosił on ponad 3%). Wzór służący do wyliczenia kwoty akcyzy do zwrotu, zawarty w art. 31d ust. 3 AkcyzU miał swego czasu swoje pięć minut także z tego względu, że pomimo obniżenia stawki akcyzy na energię elektryczną do 5 zł za MWh, przez pewien czas nadal referował od stawki 20 zł za MWh. Prowadziło to do absurdu i prób odzyskiwania akcyzy czterokrotnie wyższej niż realnie zapłacona. Niechlujność ustawodawcy korygowały organy podatkowe i sądy administracyjne. Ale to już historia, którą przywołujemy w ramach ciekawostki poznawczej. Wyrok TSUE z 13.6.2024 r., C-266/23,
TSUE w wyroku z 13.6.2024 r. w sprawie C-266/23, przypomniał o zasadzie równego traktowania i uznał, że koszt zakupu energii powinien obejmować dodatkowe należności związane z jej nabyciem. Wyrok ten ma istotne znaczenie w kontekście korzystania ze zwolnień akcyzowych oraz kalkulacji kosztów energii elektrycznej.