NSA: Wsteczna korekta stawek amortyzacyjnych jest dopuszczalna

Dopuszczalność obniżania stawek amortyzacyjnych w przypadku amortyzacji liniowej nie budzi kontrowersji w świetle przepisów podatkowych. Jednakże kwestia zmiany stawek z mocą wsteczną może być bardziej skomplikowana. Spółka działająca w branży drzewnej zwróciła się o interpretację, czy możliwa jest obniżka stawek amortyzacyjnych za poprzednie okresy. NSA ostatecznie przyznał rację spółce, zgodnie z interpretacją art. 16i ust. 5 PDOPrU, pozwalając na zmiany stawek od momentu wprowadzenia środków trwałych do ewidencji lub od początku roku podatkowego.

Tematyka: NSA, stawki amortyzacyjne, amortyzacja liniowa, interpretacja podatkowa, zmiana stawek z mocą wsteczną, podatnicy, elastyczność podatkowa

Dopuszczalność obniżania stawek amortyzacyjnych w przypadku amortyzacji liniowej nie jest ani
kontrowersyjna, ani kontestowana przez organy podatkowe. Jest to rozwiązanie dopuszczalne w świetle
przepisów ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805;
dalej: PDOPrU). Niemniej, temat staje się bardziej skomplikowany, jeżeli podatnik zdecyduje się na zmianę
stawki amortyzacyjnej z mocą wsteczną.
Komentowany wyrok zapadł w sprawie interpretacyjnej i dotyczył spółki funkcjonującej w przemyśle drzewnym.
Spółka wskazała we wniosku o wydanie interpretacji, że posiada środki trwałe amortyzowane metodą liniową
z uwzględnieniem stawek wynikających z Wykazu będącego załącznikiem do PDOPrU.
Ze względu na sytuację ekonomiczną i dążenie do tego aby straty z lat ubiegłych zostały pomniejszone, Spółka
zdecydowała się na obniżenie stawek amortyzacyjnych, niemniej powzięła wątpliwość czy obecne przepisy
dopuszczają możliwość obniżenia stawek za poprzednie okresy.
W związku z powyższym, wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym zadała pytanie: „Czy
niezależnie od stawek amortyzacji podatkowej stosowanych w trakcie poprzednich lat podatkowych, Spółka jest
uprawniona do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych stawki amortyzacji podatkowej
obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych lub wszystkich środków trwałych (tzn. takich,
które już podlegają amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami
określonymi w art. 16i ust. 1 PDOPrU?
Zdaniem spółki przepisy ustawy podatkowej nie wykluczają wstecznej zmiany wysokości stawek amortyzacyjnych,
a zatem działanie takie uznała za dopuszczalne.
Innego zdania był Dyrektor KIS, który nie zgodził się ze stanowiskiem spółki. Zgodnie ze stanowiskiem fiskusa,
uznanie podejścia zaprezentowanego przez spółkę umożliwiałoby swobodną zmianę wysokości kosztów
podatkowych za okresy, za które został już wykazany dochód lub strata podatkowa.
W ocenie fiskusa, art. 16i ust. 5 PDOPrU nie oznacza, że zmiany stawki amortyzacji można dokonać wstecznie.
Zdaniem Dyrektora KIS, przepis ten dopuszcza korygowanie stawki amortyzacyjnej w każdym następnym roku
podatkowym po obecnym. Tak więc zmiany obniżenia stawek amortyzacji można dokonać tylko na początku każdego
roku po bieżącym.
Spółka zdecydowała się zaskarżyć wydaną interpretację do WSA w Gorzowie Wielkopolskim. Skarżąca podkreśliła,
że art. 16i ust. 5 PDOPrU wyraża generalną zasadę zezwalającą podatnikom na obniżanie stawek amortyzacyjnych
stosowanych w odniesieniu do środków trwałych. Jednocześnie ustawodawca nie przewiduje w tym zakresie
żadnych dodatkowych obostrzeń, w szczególności nie wskazuje w jakichkolwiek regulacjach obowiązujących na
gruncie ustawy podatkowej, że zmiana wysokości stawek amortyzacyjnych musiałaby następować każdorazowo od
pierwszego miesiąca roku podatkowego następnego po roku bieżącym.
WSA w Gorzowie Wielkopolskim rozstrzygnął sprawę na korzyść podatnika, z czym z kolei nie zgodził się Dyrektor
KIS, w związku z czym złożył skargę kasacyjną.
NSA przyznał jednak rację spółce. Zdaniem składu orzekającego z literalnej treści przepisu 16i ust. 5 PDOPrU nie
wynika, aby podatnicy mogli dokonywać jedynie bieżących korekt stawek amortyzacyjnych. Zgodnie bowiem z treścią
przepisu: „Podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków
trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji
albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego”.
NSA podkreślił, że z językowego znaczenia wskazanej regulacji wynika wprost, że podatnicy mogą zmienić
(podwyższyć lub obniżyć) stosowane stawki do wartości wskazanej w Wykazie zaczynając od danego miesiąca
(rozliczenia za ten miesiąc) – rozumianego jako punkt w czasie – w którym środki trwałe zostały wprowadzone do
ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
NSA zastrzegł, że istnieją okoliczności, w których możliwość wstecznego korygowania stawek ulega znacznemu
ograniczeniu, jednak nie wynikają one z przepisu, który był przedmiotem zapytania podatnika.
Sąd wskazał na przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące przedawnienia. Korekta stawek amortyzacyjnych jest
zatem wykluczona w stosunku do okresów, które w świetle przepisów Ordynacji podatkowej są już przedawnione.

NSA nawiązał również do art. 16i ust. 8 PDOPrU, który zabrania modyfikacji stawek wynikających z Wykazu, przy
czym zakaz ten dotyczy wyłącznie dochodów zwolnionych z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Komentarz
Omawiany wyrok NSA wpisuje się w korzystną linię orzeczniczą sądów administracyjnych, którą w 2018 r. rozpoczął
WSA w Warszawie.
Wnioski wynikające z analizowanego wyroku są korzystne dla podatników, bowiem w sytuacji braku możliwości
rozliczenia straty podatkowej z lat ubiegłych istnieje możliwość jej realnego zmniejszenia, zachowując przy tym bazę
do dokonywania odpisów amortyzacyjnych w przyszłych latach. Skala potencjalnego obniżenia stawki amortyzacyjnej
może w praktyce doprowadzić do faktycznego zawieszenia odpisów amortyzacyjnych, tj. do zastosowania stawki 0%.
Oczywiście, jeżeli podatnik dojdzie do wniosku, że stawki powinny być podwyższone oraz jest w takiej sytuacji
uprawniony do odpowiedniego podwyższenia stawek amortyzacyjnych, oczywiście do wartości nie wyższej niż ta
wynikająca z Wykazu.
Powyższe konkluzje są również zbieżne z uzasadnieniem nowelizacji PDOPrU z 2002 roku, która wprowadzała
analizowany przepis. W treści uzasadnienia przyjęto bowiem, że: „podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat
podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów
podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej
i dochodu”.
Możliwość wstecznego obniżenia stawek jest zatem zbieżna z zamierzeniami ustawodawcy i nie należy tego
postrzegać jako zabiegów podobnych do unikania opodatkowania. NSA potwierdził, że jest to narzędzie, z którego
podatnicy mogą swobodnie korzystać.
Krzysztof Suchorab, Doradca podatkowy, manager w dziale Prawnopodatkowym PwC.

Wyrok NSA z 16.2.2024 r., II FSK 708/21,

Wyrok NSA stanowi korzystną interpretację dla podatników, umożliwiającą obniżenie stawek amortyzacyjnych wstecz. Decyzja ta wpisuje się w linię orzeczniczą sądów administracyjnych. Możliwość dokonywania wstecznych korekt stawek daje podatnikom elastyczność w zarządzaniu kosztami podatkowymi. Ostatecznie NSA potwierdził, że zgodnie z przepisami podatkowymi podatnicy mogą swobodnie zmieniać stawki amortyzacyjne.