Rozliczenie dzierżawy z góry za dziesięć lat a VAT

Tematyka: umowa dzierżawy, czynsz z góry, faktura VAT, obowiązek podatkowy, termin płatności, zaliczka, Dyrektor KIS, interpretacja indywidualna

Strony umowy najmu i dzierżawy mogą umówić się, że pomimo określonego terminu płatności zależnego od
wystawienia miesięcznych faktur, dzierżawca może także zapłacić czynsz najmu z góry za dłuższy okres
w formie zaliczki. Zaliczka taka nie kreuje obowiązku podatkowego w VAT, więc wydzierżawiający nie musi
z jej tytułu płacić podatku. Ale też dzierżawca nie może tego podatku od razu odliczyć.
Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361; dalej:
VATU), obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi najmu i dzierżawy powstaje w momencie wystawienia
faktury VAT. W przypadku jednak, gdyby podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek
podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury, a gdy nie określono takiego terminu - z chwilą
upływu terminu płatności. Art. 106i ust. 3 pkt 4 VATU określa, że to właśnie termin płatności determinuje datę
wystawienia faktury. W praktyce więc, jeśli termin płatności uzależniony jest od wystawienia faktury (np. wynosi 14
dni od daty wystawienia) to wynajmującego czy wydzierżawiającego w praktyce nie obowiązują żadne terminy do
fakturowania. Kiedy wydzierżawiający wystawi fakturę – wtedy rozpozna obowiązek podatkowy.
Sposób określania obowiązku podatkowego w przypadku najmu i dzierżawy jest więc dość korzystny z perspektywy
usługodawcy. Dodatkowo, zgodnie z art. 19a ust. 8 VATU, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem
usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek
podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Reguła ta nie dotyczy jednak usług
najmu czy dzierżawy. Innymi słowy, zaliczka na poczet usługi najmu czy dzierżawy nie kreuje obowiązku
podatkowego.
Całokształt ww. okoliczności prowadzi więc do wniosku, że w przypadku najmu lub dzierżawy strony mogą
stosunkowo korzystnie ukształtować sposób rozliczeń, nie przejmując się często koniecznością rozliczenia VAT. Ale
VAT ma dwa oblicza – sprzedażowe i zakupowe. Pamiętać należy o obydwu. Ciekawe zagadnienie w tym zakresie
analizował ostatnio Dyrektor KIS.
Czego dotyczyła sprawa?
Pewien podatnik zamierza na potrzeby swojej działalności produkcyjnej wynająć dość znaczną powierzchnię.
W związku z powyższym, zostanie zawarta umowa dzierżawy hali produkcyjnej i to na okres 10 lat, z możliwością
dalszego przedłużenia umowy na kolejne okresy 5-letnie. Uzgodniony projekt umowy dzierżawy przewiduje, że po
podpisaniu umowy, wydzierżawiający będzie prowadził prace adaptacyjne pomieszczenia stanowiącego przedmiot
dzierżawy.
Dzierżawca będzie z kolei zobowiązany do płacenia czynszu za dzierżawę pomieszczenia oraz opłat za media od
daty przekazania przedmiotu dzierżawy. Czynsz dzierżawny i opłaty za media mają być opłacane w okresach
miesięcznych. Umowa dzierżawy będzie zawierała klauzulę waloryzacyjną, zgodnie z którą, miesięczna rata czynszu
netto będzie waloryzowana raz na rok, jednakże po upływie pierwszego okresu obowiązywania umowy, tj. 10 lat.
I teraz uwaga najważniejsza: czynsz dzierżawny będzie rozliczany i płacony w okresach miesięcznych, z góry. Ale
dzierżawca będzie miał możliwość zapłacenia czynszu w wysokości skalkulowanej jako iloraz czynszu miesięcznego
netto obowiązującego w pierwszym roku obowiązywania umowy i liczby miesięcy za cały 10 letni okres
obowiązywania umowy, tj. za 120 miesięcy bez podwyższania czynszu o wskaźnik inflacji pod warunkiem, że kwota
czynszu netto za cały okres obowiązywania umowy zostanie zapłacona zaliczkowo w terminie 7 dni od dnia
przekazania przedmiotu dzierżawy. Dzierżawca zamierza skorzystać z tej klauzuli. W praktyce więc, dzierżawca
wpłaci kwotę czynszu najmu w formie swego rodzaju zaliczki, za okres 10 lat. Wydzierżawiający będzie zaś
wystawiał faktury VAT co miesiąc „z góry”, z terminem płatności 21 dni od daty wystawienia. Dzierżawca nabrał
wątpliwości, czy będzie mu przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z takich właśnie faktur.
Stanowisko organu
Dyrektor KIS wydał w tej sprawie interpretację indywidualną z 1.8.2024 r., 0112-KDIL1-3.4012.281.2024.2.JK. Uznał,
że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi dzierżawy powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast
w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje nie
później niż z chwilą upływu terminu płatności. W analizowanej sprawie projekt umowy dzierżawy przewiduje, że
czynsz dzierżawny będzie rozliczany i płacony w okresach miesięcznych z góry w terminie 21 dni od daty
wystawienia faktury przez wydzierżawiającego. Wydzierżawiający będzie mógł wystawić fakturę od 20 dnia miesiąca
poprzedzającego miesiąc, za który czynsz będzie należny.

Zatem skoro strony ustaliły termin płatności czynszu z tytułu świadczonej usługi dzierżawy w okresach miesięcznych
z góry w terminie 21 dni od daty wystawienia faktury, to obowiązek wystawienia faktury powstanie nie później niż
z upływem terminu płatności. W sytuacji, w której strony ustalą, że płatność za dzierżawę będzie wymagana po
wystawieniu faktury, tj. w terminie 21 dni od daty wystawienia faktury to uznać należy, że termin płatności upływa
dopiero po wystawieniu tej faktury, a w konsekwencji, obowiązek podatkowy powstanie w momencie wystawienia
faktury. Uwzględniając fakt, że wydatek na dzierżawę hali produkcyjnej będzie związany z wykonywaniem czynności
opodatkowanych, podatnik będzie więc mógł odliczać VAT z każdej otrzymanej faktury. Nawet, jeśli w istocie każda
z tych faktur została już opłacona poprzez uregulowanie zaliczki.

Komentarz
Dyrektor KIS skupia się w analizowanej interpretacji na sytuacji dzierżawcy, a więc na stronie zakupowej. My więc
spróbujmy zastanowić się nad sytuacją wydzierżawiającego. A może być ona z punktu widzenia przepływów
finansowych całkiem korzystna. Oto bowiem wydzierżawiający w istocie otrzyma od swojego kontrahenta bardzo
solidną kwotę czynszu z góry płaconego za bagatela dziesięć lat. I jednocześnie, nie będzie zobowiązany do zapłaty
z tego tytułu podatku. Raz – bo zaliczka nie kreuje obowiązku podatkowego przy najmie i dzierżawie. Dwa – bo
termin płatności każdego kolejnego czynszu wynika w sumie nadal z faktury VAT wystawianej przez usługodawcę
miesiąc w miesiąc. Trzy – to wszystko jednak pod warunkiem, że fiskus nie uzna zapłaty zaliczki jako właśnie
specyficznie określonego upływu terminu płatności. W tym przypadku Dyrektor KIS zdaje się przyjąć takie właśnie
korzystne podejście.
W konsekwencji, mamy do czynienia z korzystnym z perspektywy sprzedawcy rozwiązaniem. Z perspektywy
usługobiorcy – już niekoniecznie. Z jednej strony, wyzbywa się on środków z góry za dziesięć lat. Z drugiej – nie
otrzymuje z tego tytułu faktury i nie odlicza podatku naliczonego od razu w znacznej wysokości. A robić to będzie
w praktyce w ciągu 120 kolejnych miesięcy w odniesieniu do ułamka kwoty. W opisywanym przypadku mamy do
czynienia z podmiotami powiązanymi, więc całe rozwiązanie może być elementem przyjętej w grupie strategii. Jest to
jednak z perspektywy wydzierżawiającego swego rodzaju optymalizacja finansowa, zgodna jednak całkowicie
z przepisami podatkowymi.

Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 1.8.2024 r., 0112-KDIL1-3.4012.281.2024.2.JK

Dyrektor KIS skupia się w analizowanej interpretacji na sytuacji dzierżawcy, a więc na stronie zakupowej. My więc spróbujmy zastanowić się nad sytuacją wydzierżawiającego. A może być ona z punktu widzenia przepływów finansowych całkiem korzystna. Oto bowiem wydzierżawiający w istocie otrzyma od swojego kontrahenta bardzo solidną kwotę czynszu z góry płaconego za bagatela dziesięć lat. I jednocześnie, nie będzie zobowiązany do zapłaty z tego tytułu podatku. Raz – bo zaliczka nie kreuje obowiązku podatkowego przy najmie i dzierżawie. Dwa – bo termin płatności każdego kolejnego czynszu wynika w sumie nadal z faktury VAT wystawianej przez usługodawcę miesiąc w miesiąc. Trzy – to wszystko jednak pod warunkiem, że fiskus nie uzna zapłaty zaliczki jako właśnie specyficznie określonego upływu terminu płatności. W tym przypadku Dyrektor KIS zdaje się przyjąć takie właśnie korzystne podejście. W konsekwencji, mamy do czynienia z korzystnym z perspektywy sprzedawcy rozwiązaniem. Z perspektywy usługobiorcy – już niekoniecznie. Z jednej strony, wyzbywa się on środków z góry za dziesięć lat. Z drugiej – nie otrzymuje z tego tytułu faktury i nie odlicza podatku naliczonego od razu w znacznej wysokości. A robić to będzie w praktyce w ciągu 120 kolejnych miesięcy w odniesieniu do ułamka kwoty. W opisywanym przypadku mamy do czynienia z podmiotami powiązanymi, więc całe rozwiązanie może być elementem przyjętej w grupie strategii. Jest to jednak z perspektywy wydzierżawiającego swego rodzaju optymalizacja finansowa, zgodna jednak całkowicie z przepisami podatkowymi.